REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 20 de junio de 2012
202º y 153º
SENTENCIA N° PJ0082012000177
ASUNTO: AF48-U-2003-000047
ASUNTO ANTIGUO: 2003-2150
Recurso Contencioso Tributario
Vistos: Con Informes de la Administración Tributaria Recurrida
Recurrente: INVERSIONES DAW CA”, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, bajo el Nº 11, Tomo 38-A-Sgdo de fecha 23-02-2000, domiciliada en la Avenida Curimare Centro Comercial Caroni, PB. Local Nº A6 Colinas de Bello Monte- Caracas. Nº de RIF J-30692919-30.
Apoderados de la recurrente: Ciudadano Eduardo Martínez Díaz, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 30.523.
Actos Recurridos: Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con las siglas y números RCA/DFTD/2002/0182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003.
Representación del Fisco: Abogada, Yanett Maigualida Mendoza Labrador, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 34.360.
Tributo: Impuesto al Valor Agregado.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia este procedimiento mediante Recurso Contencioso Tributario ejercido en fecha 27-11-2003, ante el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario (distribuidor), quien lo asigno a este Tribunal, dándosele entrada mediante auto de esa misma fecha, por el que se ordenó librar boletas de notificación a la Administración Tributaria (Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT), Procuradora General de la Republica, y al Fiscal General de la Republica.
En fecha 01-02-2004, fue consignada la boleta de notificación librada a la Fiscal General de la Republica, en fecha 10-02-2004 fue consignada la boleta de notificación librada a la ciudadana Procuradora General de la Republica, en fecha 23-03-2004, fue consignada la boleta de notificación librada a la Administración Tributaria, en fecha 31-03-2004, fue consignada la boleta de notificación librada al Contralor General de la Republica.
En fecha 12-04-2004, se admitió el presente recurso, quedando el juicio abierto a pruebas de conformidad con lo previsto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.
En fecha 14-07-2004 venció el lapso probatorio en la presente causa y comenzó a correr el lapso previsto en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.
En fecha 12-08-2004, compareció la ciudadana Yanett Maigualida Mendoza Labrador, abogada, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 34.360, quien en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la Republica consigno escrito de informes y copia simple del documento poder que acreditaba su representación.
En fecha 12-08-2004, concluyo la vista en la presente causa.
En fecha 08-05-2006, 27-02-2009, la Abogada Yanett Mendoza Labrador, en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la Republica, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 34.360, consigno diligencia solicitando sentencia.
En fecha 04-11-2011, la Dra. Doris Isabel Gandica Andrade, posesionada del cargo de Jueza de este Tribunal, se avocó al conocimiento de la causa ordenándose la notificación a la Contribuyente por medio de cartel es cual fue fijado en las puertas del Tribunal.
En fecha 22-03-2012, la Abogada Marianne Drastrup Gerbasi, en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la Republica, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 56.519, consigno diligencia solicitando sentencia.
II
DEL ACTO RECURRIDO
Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con las siglas y números RCA/DFTD/2002/0182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003. Mediante las cuales se procedió a sancionar a la contribuyente por el incumpliendo de los deberes formales relativos con la omisión de llevar el libro de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado y la omisión de presentar las declaraciones y pago del Impuesto al Valor Agregado para los periodos correspondientes a febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2001, por la cantidad de 140 unidades tributarias para cada uno de los periodos investigados.
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
1. La recurrente.
Alega la representación judicial de la recurrente que las resoluciones recurridas fueron levantadas de conformidad con lo previsto en el Parágrafo Primero del Articulo 149 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento en que se cometió la infracción pero el monto de las multas aplicadas fueron calculadas conforme a las normas del Código Orgánico Tributario de 1994, articulo 104 y 106 de la Ley eiusdem, puede observarse la Administración Tributaria realizo el procedimiento de fiscalización y de imposición de sanciones dentro de la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2002, y aplico las sanciones del COT de 1994, y haciendo un análisis comparativo de la normativa prevista en los artículos 104 y 106 del COT de 1994 y la normativa prevista en el COT de 2002, resultan mas benignas la normativa contemplada en el Código Orgánico Tributario de 2002, en virtud de ello solicitan que en el caso de autos son aplicables a las infracciones imputadas las sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario de 2003 por ser mas favorables al infractor.
Añaden que haciendo un análisis comparativo de la normativa prevista en los artículos 104 y 106 del COT de 1994 y la normativa prevista en el COT de 2002, resultan mas benignas la normativa contemplada en el Código Orgánico Tributario de 2002.
Adicionalmente alegan que existe una inadecuada aplicación de las sanciones pecuniarias por omisión de presentar los libros de compras y ventas, a su decir el tanto el libro de compras como el libro de ventas son un solo libro, el cual se lleva en forma continua no obstante abarca distintos periodos de imposición, sin embargo en las resoluciones recurridas le son impuestas a su representada una sanción pecuniaria por cada mes transcurrido lo cual a su decir nada tiene que ver con el supuesto incumplimiento, y de haber ocurrido debería ser sancionado como una sola infracción.
Que por lo antes expuesto consideran que la sanción debe ser aplicada como una sola, en virtud de que el libro de compras es uno solo por contribuyente no existe un libro diferente para cada periodo de imposición, lo que en todo caso se cometió un solo acto ejecutivo que debe ser tratado conforme a lo previsto en el articulo 99 del Código Penal y así solicitan sea declarado.
De la Administración Tributaria:
La representación judicial de la Administración Tributaria Recurrida en su escrito de informes presentado opuso las siguientes defensas.
En primer lugar la representación fiscal ratifica en toda y cada una de sus partes el contenido de las Resoluciones por Imposición de Sanción Nros. Resoluciones de Impocision de Sanción identificadas con las siglas y números RCA/DFTD/2002/0182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003.
Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital impuso a la contribuyente por no llevar el libro de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos de imposición de febrero, marzo, abril, mayo y junio 2001, y por haber omitido la presentación de las declaraciones del referido impuesto para los meses de febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2001, lo que configuro el incumplimiento de las normas tributarias establecidas en el articulo 126 numeral 1 literal a y e en concordancia con el articulo 103 del Código Orgánico Tributario de 1994, y de las disposiciones establecidas en los artículos 47 y 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los artículos 59 y 70 de su Reglamento.
Luego de realizar un análisis normativo relacionados con el cumplimiento de los deberes formales a seguir, consideran la representación fiscal señalar que la presentación extemporánea de las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, trae como consecuencia la configuración de una infracción tributaria por disposición del articulo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos, situación esta que conllevo a la respectiva Gerencia sancionar a la recurrente, al igual que considero que el incumplimiento de no llevar los libros configura una infracción tributaria sancionándola de conformidad con lo previsto en el articulo 106 del Código en referencia.
Que en virtud de lo expuesto solicitan a este Tribunal se ratifiquen las multas impuestas a la contribuyente, pues se evidencia claramente que la recurrente no solamente no llevaba los libros sino que también omitió la presentación de las declaraciones del impuesto al valor agregado, haciéndose acreedora de las multas impuestas cometiendo de tal forma varios actos ejecutivos de infracción y no como erradamente lo señaló la recurrente en su escrito libelar que se estaba en presencia de una sola infracción por cuanto el libro de compras es uno solo no existiendo un libro para cada periodo.
IV
DE LAS PRUEBAS
En la presente causa, ninguna de las partes promovió pruebas en la etapa procesal correspondiente.
Ahora bien examinadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se pudo constatar que la representación judicial de la recurrente acompaño junto con su escrito recursivo la siguiente documentación:
Original del Documento Poder otorgado por la ciudadana Maria Angélica Alliegro, venezolana, mayor de edad titular de la cedula de identidad Nº 6.508.100, en su carácter de Presidenta de la Junta Directiva de la empresa INVERSIONES DAW C.,A., a los ciudadanos Abogados Taormina Cappello Paredes y Eduardo Martínez Díaz, titulares de las cédula de identidad Nro. V- 7.236.035 y 4.276.935 respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 28.455 y 30.523 respectivamente.
Copias de las Resoluciones RCA/DFTD/2002-00182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003.
Copias simples de las Planillas para Pagar (Liquidación) Nros. 01-10-1-2-28-002399, 01-10-1-2-25-013185, 01-10-1-2-28-002400, 01-10-01-2-25-013186, 01-10-01-2-28-002401, 01-10-01-2-25-013187, 01-10-01-2-28-002402, 01-10-01-2-25-013188, 01-10-01-2-28-002398, 01-10-01-2-25-013184, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital .todas de fecha 26-08-2003.
V
ANALISIS DE LAS PRUEBAS
En relación con las Resoluciones identificadas como RCA/DFTD/2002-00182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003, de las Planillas para Pagar (Liquidación) Nros. 01-10-1-2-28-002399, 01-10-1-2-25-013185, 01-10-1-2-28-002400, 01-10-01-2-25-013186, 01-10-01-2-28-002401, 01-10-01-2-25-013187, 01-10-01-2-28-002402, 01-10-01-2-25-013188, 01-10-01-2-28-002398, 01-10-01-2-25-013184, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital .todas de fecha 26-08-2003, este Tribunal observó que se tratan documentos administrativos, los cuales fueron emitidos por un funcionario publico, que goza de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario.
Finalmente respecto al original del documento Poder otorgado por la ciudadana Maria Angélica Alliegro, venezolana, mayor de edad titular de la cedula de identidad Nº 6.508.100, en su carácter de Presidenta de la Junta Directiva de la empresa INVERSIONES DAW C.,A., a los ciudadanos Abogados Taormina Cappello Paredes y Eduardo Martínez Díaz, titulares de las cédula de identidad Nro. V- 7.236.035 y 4.276.935 respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 28.455 y 30.523 este Tribunal observo el mismo se trata de un documento privado emitido y reconocido por su otorgante, autenticado por ante la Notaria Pública Tercera del Municipio Baruta C.C. Bello Monte inserto bajo el Nº 80, Tomo 94, de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría. Dicho documento además no fue desconocido en ninguna forma por la parte demandada por lo que el Tribunal reconoce su valor probatorio, salvo su apreciación en la definitiva.
VI
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
1) En primer lugar solicita la recurrente la aplicación de las sanciones dispuestas en los artículos 102 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001 por considerarlo como normativa legal mas benigna y 2) Determinar si en el presente caso es procedente o no la aplicación de las reglas del delito continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal en la determinación de las sanciones impuestas a la contribuyente, por el incumplimiento del deber formal de omitir la presentación de los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado.
1) De la aplicación de las sanciones dispuestas en los artículos 104 y 106 del Código Orgánico Tributario de 2001 por considerarlo como normativa legal más benigna.
alega la representación judicial de la recurrente que las resoluciones recurridas fueron levantadas de conformidad con lo previsto en el Parágrafo Primero del Articulo 149 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento en que se cometió la infracción pero el monto de las multas aplicadas fueron calculadas conforme a las normas del Código Orgánico Tributario de 1994, articulo 104 y 106 de la Ley eiusdem, y puede observarse la Administración Tributaria realizo el procedimiento de fiscalización y de imposición de sanciones dentro de la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2002, y aplico las sanciones del COT de 1994, y haciendo un análisis comparativo de la normativa prevista en los artículos 104 y 106 del COT de 1994 y la normativa prevista en el COT de 2002 (sic), resultan mas benignas la normativa contemplada en el Código Orgánico Tributario de 2002(sic), en virtud de ello solicitan que en el caso de autos son aplicables a las infracciones imputadas las sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario de 2002 por ser mas favorables al infractor y que haciendo un análisis comparativo de la normativa prevista en los artículos 104 y 106 del COT de 1994 y la normativa prevista en el COT de 2002, resultan mas benignas la normativa contemplada en el Código Orgánico Tributario de 2002.
Ahora Bien observa esta sentenciadora que en las Resoluciones impugnadas RCA/DFTD/2002/0182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003, la Administración tributaria procedió a sancionar a la contribuyente por el incumplimiento de los deberes formales relacionados con la omisión de llevar los libros de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado, y por la omisión de presentar la Declaración y Pago del Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos comprendidos de febrero a junio de 2001, sancionados de conformidad con los artículos 104 y 106 del Código Orgánico Tributario de 1994 el cual estaba vigente para los periodos investigados, mal puede entonces pretender la contribuyente se aplique al presente caso la normativa prevista en el Código Orgánico Tributario de fecha 17 de octubre de 2001, y motivado a la vacatio legis entro en vigencia en fecha 17 de enero de 2002, por cuanto no estaba vigente en razón del tiempo en consecuencia esta juzgadora declara improcedente el alegato formulado por la recurrente. Así se decide
2) Determinar si en el presente caso es procedente o no la aplicación de las reglas del delito continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal en la determinación de las sanciones impuestas a la contribuyente.
Alega la representación judicial de la recurrente que existe una inadecuada aplicación de las sanciones pecuniarias por omisión de presentar los libros de compras y ventas, a su decir, tanto el libro de compras como el libro de ventas son un solo libro, el cual se lleva en forma continua no obstante abarca distintos periodos de imposición, sin embargo en las resoluciones recurridas le son impuestas a su representada una sanción pecuniaria por cada mes transcurrido lo cual a su decir, nada tiene que ver con el supuesto incumplimiento, y de haber ocurrido debería ser sancionado como una sola infracción, considerando que la sanción debe ser aplicada como una sola, en virtud de que el libro de compras es uno solo por contribuyente no existe un libro diferente para cada periodo de imposición, lo que en todo caso se cometió un solo acto ejecutivo que debe ser tratado conforme a lo previsto en el articulo 99 del Código Penal y así solicitan sea declarado.
Por su parte la representación fiscal señalo que se evidencia claramente que la recurrente no llevaba los libros sino que también omitió la presentación de las declaraciones del impuesto al valor agregado, haciéndose acreedora de las multas impuestas cometiendo de tal forma varios actos ejecutivos de infracción y no como erradamente lo señaló la recurrente en su escrito libelar que se estaba en presencia de una sola infracción por cuanto el libro de compras es uno solo no existiendo un libro para cada periodo.
Para decidir, este Tribunal considera analizar lo dispuesto en el artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994 el cual, consagraba los deberes a que estaban obligados los contribuyentes y responsables, entre los cuales vale la pena destacar, por su vinculación con el caso de autos:
• Llevar en forma debida y oportunamente los libros y registros especiales.
Precisado lo anterior, se deduce la obligatoriedad por parte de la contribuyente en llevar debida y oportunamente los libros y registros especiales, realizar los correspondientes asientos y soportar los mismos con comprobantes.
Igualmente el 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado disponía:
Articulo 56: Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias.
En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y debito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el articulo 58 de esta Ley.
Las operaciones deberán registrarse en el mes calendario en que se consideren perfeccionadas, en tanto que las notas de debitos y créditos se registraran según el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban los documentos que la motivan
Por otra parte, esta Juzgadora para emitir su pronunciamiento, con relación al delito continuado y el tratamiento que se le da en el Código Orgánico Tributario de 1994 estima necesario hacer algunas consideraciones desde el punto de vista de nuestro derecho positivo.
El artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 establecía:
Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán de conformidad con las leyes respectivas
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.
Parágrafo Único.- las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionados conforme a sus disposiciones.
Asimismo, el artículo 74 ejusdem consagraba:
Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un delito tributario sancionado con pena privativa de la libertad y de delito común.
Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias y una pena privativa de la libertad, se aplicarán conjuntamente las sanciones pecuniarias y la privativa de la libertad.
Por su parte, el artículo Artículo 75 ejusdem disponía.-
“Habrá reincidencia cuando el imputado, después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere uno o varios infracciones tributarias de la misma índole o de diferente índole durante los cinco (5) años contados a partir de aquellos”.
Ahora bien, de las normas supra transcritas, se infiere que los contribuyentes que incurran en infracciones tributarias, debe aplicarse las disposiciones del Código Orgánico Tributario, salvo cuando dichas infracciones estén tipificados en la normativa aduanera, caso en el cual deberá aplicarse la Ley Orgánica de Aduanas y/o Ley del Delito de Contrabando, etc., y cuando falten disposiciones especiales en el Código Orgánico Tributario (Título III del mismo), éste instrumento jurídico ordena aplicar en forma supletoria los principios y normas del Derecho Penal compatibles con el Derecho Tributario.
Asimismo, los artículos 74 y 75 ejusdem, establecen la forma de aplicar las penas cuando haya concurrencia de dos o más infracciones tributarias, sea que estén sancionados con penas pecuniarias, con penas privativas de la libertad, cuando concurran infracciones tributarias sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de la libertad.
También destacan dichas disposiciones la reincidencia, necesitándose para la misma, haber decisión administrativa firme sancionadora y que el imputado después de las mismas, cometiere uno o más infracciones tributarias de la misma índole durante los cinco (5) años contados a partir de aquellos.
Asimismo, el artículo 99 del Código penal establece:
“Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad”. (Destacado de este Tribunal).
Cabe destacar que sobre este aspecto, ha sido criterio reiterado del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, la reconsideración a la solución con respecto a la aplicación del delito continuado, tal y como se desprende de las sentencias recientes No. 948 del 13 de agosto de 2008, Caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A., No. 205 del 166-02-2011, Caso: SUPPLIES W.H. 2010, C.A., No. 135 del 02-02-2011, Caso: DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A. No. 662 del 18-05-2011, Caso: JJ INTERNATIONAL FOOD, C.A..
Con vista a lo señalado, es preciso referir lo que la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en reciente sentencia Nro. 612 de fecha 12 de mayo de 2011, caso: Elsa Monzón de Rodríguez, dejó sentado respecto a la figura del delito continuado, en los términos siguientes:
En armonía con lo anterior, cabe destacar que el criterio asumido por esta Sala Político-Administrativa en la sentencia Nro. 0877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., consistía en que cuando se tratara de ilícitos tributarios acaecidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, la figura del delito tenía cabida siempre que se transgredieran en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, es decir, en los supuestos en que la conducta del infractor constituyera una actuación repetida y constante que reflejara la unicidad de su intención, ante la ausencia de un dispositivo legal que regulara dicha situación en el aludido Código.
No obstante lo anterior, esta Alzada en fecha 13 de agosto de 2008, mediante la sentencia Nro. 00948, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., replanteó el citado criterio jurisprudencial referente a la aplicación del delito continuado para la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, en la cual concluyó que el Código Orgánico Tributario de 2001 prevé taxativamente las sanciones que la Administración Tributaria debe imponer con ocasión de las infracciones cometidas por los contribuyentes en los casos de incumplimiento de los deberes formales, razón por la cual no corresponde aplicar supletoriamente la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que no existe vacío legal alguno, habida cuenta que conforme al artículo 101 del primero de los aludidos Códigos la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales debe realizarse por cada período o ejercicio fiscal.
Sin embargo, esta Sala en la sentencia Nro. 00103 de fecha 29 de enero de 2009, señaló respecto a la aplicación temporal del criterio expuesto en la mencionada decisión Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, que “(…) los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate (…)”.
Por su parte, en el fallo Nro. 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fanalpade Valencia, esta Máxima Instancia ratificó el pronunciamiento efectuado en la decisión del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., en el sentido que el Código Orgánico Tributario de 2001, texto especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el sujeto pasivo de la obligación tributaria, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales “por cada período”, contempladas en su artículo 101 y estableció que aquéllos ilícitos acaecidos con posterioridad al 17 de enero de 2002, en virtud de la vacatio prevista en el mencionado Texto Legal, debe imponerse a los contribuyentes las multas establecidas en la normas consagradas en el precitado Código, conforme al criterio sostenido en la aludida sentencia del 13 de agosto de 2008. (Vid. Sentencia Nro. 00188 del 10 de febrero de 2011, caso: La Primera Casa de Bolsa C.A.).
En tal sentido, para que el cambio jurisprudencial fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria de la República Bolivariana de Venezuela, esta Alzada ordenó publicar la referida sentencia Nro. 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fanalpade Valencia en la Gaceta Oficial, la cual se cumplió en la Nro. 38.999 de fecha 21 de agosto de 2008. (Vid. Sentencia Nro. 00188 del 10 de febrero de 2011, caso: La Primera Casa de Bolsa C.A.).
En orden a lo antes expuesto, esta Sala observa que las infracciones en que incurrió la contribuyente Elsa Monson de Rodríguez en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por incumplimiento de deberes formales, corresponden a los períodos de imposición comprendidos desde los meses de mayo de 1997 hasta mayo de 1998 y noviembre de 1999, es decir, que ocurrieron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario del año 1994, por lo que para juzgar sobre su legalidad debe seguirse el criterio asumido por esta Sala Político-Administrativa en sentencia Nro. 0877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., la cual se transcribe a continuación:
“(…) Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:
(…)
Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.”.
La sentencia parcialmente transcrita describe el delito continuado en materia tributaria, a partir de una ficción creada por el legislador según la cual la conducta omisiva, repetitiva y continuada que transgrede la misma norma en varios períodos impositivos investigados, se considera a los efectos de la pena, la intención del sujeto agente, sea por dolo, culpa o error, como una sola infracción continuada.
En consecuencia, los ilícitos tributarios cometidos por la recurrente en los referidos períodos impositivos deben ser calculados como una sola infracción conforme fue decidido por el Tribunal a quo, razón por la cual se desestima el alegato de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la norma contenida en el artículo 99 del Código Penal de 1964 denunciado por el Fisco Nacional en el escrito de fundamentación, se declara sin lugar la apelación ejercida por la representación fiscal y se confirma el fallo recurrido. Así se decide.
Bajo este orden de ideas, la jurisprudencia transcrita estableció la aplicación de la figura del delito continuado en materia de infracciones tributarias ocurridas bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en aquellos casos en que se transgrede en uno o diversos períodos impositivos, la misma norma reguladora del ilícito tributario, aplicando con carácter supletorio la norma general prevista en el Código Penal, debido a la ausencia de regulación específica en el texto especial tributario antes referido, en cuanto al supuesto de una actuación repetida y constante que reflejara una misma intención del contribuyente infractor.
Aplicando los razonamientos antes expuestos al caso de autos, observa esta sentenciadora, que la contribuyente incumplió el deber formal de no llevar los Libros de compras y ventas en los períodos fiscales febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2001, razón por la cual, este Tribunal Superior decide que la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, por los elementos del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994; en consecuencia, las multas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, tomando en cuenta el valor vigente de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Así se decide
VII
DECISIÓN
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el Abogado Eduardo Martínez Díaz, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 30.523, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente INVERSIONES DAW C.,A”, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, bajo el Nº 11 Tomo 38-A-Sgdo de fecha 23-02-2000, domiciliada en la Avenida Curimare Centro Comercial Caroní, PB. Local Nº A6 Colinas de Bello Monte- Caracas. Nº de RIF J-30692919-30, contra las Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con las siglas y números RCA/DFTD/2002/0182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003. En consecuencia.
PRIMERO: Se anulan parcialmente las Resoluciones de Imposición de Multas RCA/DFTD/2002/0182, RCA/DFTD/2002/0183, RCA/DFTD/2002/0184, RCA/DFTD/2002/0185, RCA/DFTD/2002/0186, emanadas todas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, en fecha 29 de julio de 2003 y se ordena a la Administración Tributaria ajustar la sanciones impuestas a la recurrente, correspondiente a multas por incumplimiento de deberes formales establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento; y, sus accesorias Planillas para Pagar (Liquidación), por no llevar los Libros exigidos por la ley, de conformidad con lo dispuesto en la presente dedición.
SEGUNDO: No se condena en costas por cuanto ninguna de las partes resulto totalmente vencida.
De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República. Líbrese Oficio.
Publíquese, regístrese y notifíquese a todas las partes.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los veinte días del mes de junio de dos mil doce. Año 202° de la Independencia y 153° de la Federación.
La Jueza Superior Titular
Dra. Doris Isabel Gandica Andrade
La Secretaria Titular
Abg. Cristel A. Peinado M.
En la fecha de hoy, veinte (20) de junio de dos mil doce (2012), se publicó la anterior Sentencia N° PJ0082012000177 a las nueve y quince minutos de la mañana (09:15 a.m.).
La Secretaria Titular
Abg. Cristel A. Peinado M.
ASUNTO: AF48-U-2003-000047
ASUNTO ANTIGUO: 2003-2150
|
