TSJ Regiones - Decisión

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2328
FECHA 08/07/2021

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
211º y 162°

Asunto Antiguo Nº 1127
Asunto Nª AF41-U-1998-000027

En fecha 19 de marzo de 1998, la abogada Elvira Dupouy, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. 5.532.569, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 21.057, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente CREDIMATICO T.D.C, C.A., sociedad mercantil domiciliada en Caracas inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (actualmente Distrito Capital) y Estado Miranda, en fecha 03 de diciembre de 1969, bajo el Nº 50, Tomo 91-A; cuyos Estatutos fueron modificados y refundidos en un solo texto, según consta de asiento inscrito en la referida Oficina de Registro, en fecha 13 de julio de 1993,bajo el Nº 28, Tomo 15-A-Sgdo., inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-00069974-7, interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución del Sumario Administrativo Nº GCE-SA-R-98-018 de fecha 06 de febrero de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), en consecuencia emitió las siguiente Planillas de Liquidación, por los conceptos que se detallan a continuación:

Ejercicio Fiscal 01-01-1993 al 31-12-93.
Planilla de Liquidación Nº 11-01-64-000099 de fecha 06/02/1998
Planillas de Pago Concepto Bolívares Bolívares Fuertes Bolívares
Soberanos
Nº11-01-1-01-64-000099 Impuestos Bs.15.914.828 BsF.15.914,82 BsS. 0,15
Nº11-01-2-01-64-000099 Multa Bs.97.432.329 BsF.97.432,32 BsS. 0,97
Nº11-01-3-01-64-000099 Intereses Moratorios Bs.31.720.341 BsF.31.720,34 BsS. 0,31
TOTAL BS. 145.067.498 BsF.145.067,48 BsS. 1,43

Ejercicio Fiscal 01-01-1994 al 31-12-94.
Planilla de Liquidación Nº 11-01-64-000100 de fecha 06/02/1998
Planillas de Pago Bolívares Bolívares Fuerte Bolívares
Soberanos
Nº11-01-1-01-64-000100 Impuestos Bs.31.720.341 BsF.31.720.34 BsS 0,31
Nº11-01-2-01-64-000100 Multa Bs.14.680.294 BsF.14.680.29 BsS. 0,14
Nº11-01-3-01-64-000100 Intereses Moratorios Bs.52.808.619 BsF.52.808.61 BsS. 0,52
TOTAL Bs. 99.209.254 BsF.99.209,24 BsS. 0,97

A través de auto de fecha 26 de marzo de 1998, se le dio entrada al presente Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la contribuyente CREDIMATICO T.D.C., C.A. bajo el Expediente Nº 1127, actualmente asignado bajo el Asunto Nº AF41-U-1998-000027 y se ordenó librar boleta de notificación a los ciudadanos, Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), Contralor General de la República y Procurador General de la República. Así mismo se solicito a la prenombrada Gerencia Jurídica del Seniat, la remisión del expediente Administrativo formado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital y por la División de Sumario Administrativo, contenido en la Resolución Culminatoria Nº GCE-SA-R—98-018 de fecha 06 de febrero de 1998.

Por medio de auto de fecha 16 de septiembre de 1998, este Órgano Jurisdiccional, admitió el presente recurso, en cuanto ha lugar en derecho, ordenando así su tramitación y sustanciación correspondiente.

Así mismo, de conformidad con lo establecido en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994 ratione temporis, se abre a pruebas la presente causa.

En fecha 01 de octubre de 1998, los ciudadanos Elvira Dupoy Mendoza y José Rafael Belisario Rincón, abogados en ejercicios, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 21.957 y 34.357, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la Contribuyente CREDIMATICO T.D.C., C.A., consignaron escrito de promoción de pruebas.

A todas luces, en fecha 15 de octubre de 1998, se admitieron las pruebas promovidas por los apoderados judiciales de la contribuyente in comento.

Cabe Destacar, que en fecha 20 de octubre de 1998, se realizo el acto de Nombramientos de Expertos Contables promovidos por la representación judicial de la recurrente, consignando su carta de aceptación y de igual manera, se fijo, el acto de juramentación de los expertos contables designados para evacuar el Informe pericial.

En sintonía con lo anterior, en fecha 26 de octubre de 1998, se procedió a Juramentar a los ciudadanos María Isabel Grau de Togores, Dick J. Centeno Ortiz y Jasmina Díaz Rojas, titulares de Cédula de Identidad Nros: V- 10.333.625, V- 554.174 y V- 8.915.544 respectivamente, en su carácter de expertos contables en el presente juicio.

Asimismo en fecha 03 de noviembre de 1998, el ciudadano Dick J. Centeno Ortiz titular de Cédula de Identidad Nº V- 554.174, renuncio al cargo de Experto Contable designado por este Tribunal en fecha 20/10/1998.

Por auto de fecha 12 de noviembre 1998, se sustituye al Lic. Dick J. Centeno Ortiz, por la ciudadana Andreana Santaniello, titular de la Cédula de Identidad Nº V-6.283.903, inscrita en el Colegio de Economistas del Distrito Federal (Distrito Capital) y Estado Miranda Nº 6.531, en su carácter de experta contable .

Y en fecha 18 de noviembre de 1998, fue juramentada la experta contable ut supra identificada.

Posteriormente en fecha 30 de noviembre de 1998, la ciudadana María Isabel Grau de Togores, previamente identificada, informo a este Tribunal de los Honorarios convenidos con la recurrente.

A todas luces en fecha 14 de diciembre de 1998, se recibió el informe pericial.

Por auto de fecha 01 de febrero de 1999, se fijo el décimo quinto (15) día de despacho, para que tuviera lugar el acto de Informes..

En fecha 05 y 08 de febrero de 1999, se recibieron oficios de las siguientes entidades bancarias: Banco Federal, Banco Occidental, Banco Guayana, Fondo Común y Banco República, en virtud de la Prueba de Informes promovida por la representación judicial de la contribuyente en fecha 01/10/1998.

Asimismo en fecha 09 de febrero de 1999, la abogada Nelly Alvarado de Agudelo, representante del Fisco Nacional, consigno copias certificadas de las declaraciones de Rentas correspondientes a los ejercicios fiscales 1993 y 1994, de las contribuyentes Banco Guayana y Banco del Caroní, Seguros Panamerican, Plus Sistemas, Maracay E.A.P y Seguros Carabobo.

En sintonía con lo anterior, en fecha 12 de febrero de 1999, la contribuyente CAVENDES C.A., dio respuesta a la prueba de informe evacuada a través de Oficio N° 5274 de fecha 19/10/1998.

A través de Oficio N° HGJT-99-446 de fecha 04 de febrero emanado de la Gerencia Jurídica Tributaria, recibido por ante este Despacho en fecha 10 de febrero de 1999, remiten copia certificada del expediente administrativo con ocasión al acto administrativo aquí impugnado.

Igualmente el 17 de febrero de 1999, la Gerente de Tributos Internos del SENIAT Región Los Andes, consigno las copias Certificadas de la Declaración de Impuestos del ejercicio fiscal del Banco de Fomento Regional Los Andes C.A. (BANFOANDES C.A) de los años 1993 y 1994.

En fecha 24 de febrero de 1999, se recibió de BILNOVA COMERCIALIZADORA, C.A., respuesta a la prueba de informe evacuada a través de Oficio N° 5285 de fecha 19/10/1998.

Asimismo, en fecha 01 de marzo de 1999 la representación judicial de la empresa ZOOM, dan respuesta a la prueba de Informe evacuada a través de Oficio N° 5291 de fecha 19 de octubre de 1998.

Seguidamente en fecha 02 de marzo de 1999, ambas partes que conforman la relación jurídica tributaria en la presente causa, consignaron escrito de Informes y el Tribunal en consecuencia dijo “VISTOS”, quedando la presente causa en la oportunidad procesal para dictar sentencia.

Posteriormente, en fecha 30 de abril de 1999, la representación legal de la Sociedad Mercantil SEGUROS PAN AMERICAN solicito prórroga para dar respuesta a la prueba de Informes evacuada a través de Oficio N° 5273 de fecha 19/10/1998.

Destacando que, en fecha 28 de mayo de 1999, fueron consignadas pruebas de Informes, presentadas por las empresas INVERSIONES FLECHA EXPRESS, C.A. y BANCARIOS E.A.P.

A todas luces, por auto de fecha 15 de junio de 1999, este Tribunal difirió por treinta (30) días de despacho el lapso para dictar sentencia definitiva en la presente causa.-

En fechas: 01/06/2000, 28/05/2001, 22/04/2002, 17/02/2003, 03/02/2004, 17/11/2004, 21/04/2005, 21/12/2005, 10/03/2008, 12/02/2010, 11/01/2011, 23/01/2012, 30/01/2013, 10/10/2013, 18/12/2013, 30/05/2014, 16/12/2014, 15/12/2015, 28/01/2016, 25/04/2016, 11/10/2016, 15/12/2016, 13/03/2017, 27/06/2017, 20/11/2017, 07/12/2017, 19/02/2018, 04/04/2018, 08/08/2018, 13/11/2018 y 19/06/2019, las partes que conforman la relación jurídica tributaria en la presente causa, solicitaron sentencia en la misma.

En cumplimiento del mandato que se desprende del contenido de los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual el Estado garantizará una justicia expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos y reposiciones inútiles, la profesional del derecho Yuleima Milagros Bastidas Alviarez, quien fue designada Juez Provisoria del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en reunión de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia en reunión de fecha 06 de abril de 2017, y Juramentada Juez de este Tribunal en fecha 17 de mayo de 2017, por auto de fecha 02 de diciembre de 2019, se aboco al conocimiento y decisión de la presente causa.

Finalmente en fecha 20 de octubre de 2021, la representación judicial de la contribuyente solicito se dictara sentencia en la presente causa.

II
ANTECEDENTES

La Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCE-SA-R-98-018 de fecha 06 de febrero de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) surgió con ocasión a la fiscalización realizada por los funcionarios William Malpica, José Luis González y Ana Yusmar Gómez, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. V-5.413.707, V- 8.805.702 y 6.344.030, respectivamente, autorizados a través de Providencia Administrativa N° DF-0144/96 de fecha 14 de marzo de 1996, en materia de retenciones de Impuesto Sobre la Renta correspondiente a los períodos fiscales 01-01-1993 al 31-12-1993 y 01-01-1994 al 31-12-1994, las cuales dieron como resultado el levantamiento de las Actas Fiscales Nos. GCE-DF-0144/96-05 y GCE-DF-0144/96-06 y en consecuencia se emitieron las planillas de liquidación que se discrimina a continuación:

Ejercicio Fiscal 01-01-1993 al 31-12-93.
Planilla de Liquidación Nº 11-01-64-000099 de fecha 06/02/1998
Planillas de Pago Concepto Bolívares Bolívares Fuertes Bolívares
Soberanos
Nº11-01-1-01-64-000099 Impuestos Bs.15.914.828 BsF.15.914,82 BsS. 0,15
Nº11-01-2-01-64-000099 Multa Bs.97.432.329 BsF.97.432,32 BsS. 0,97
Nº11-01-3-01-64-000099 Intereses Moratorios Bs.31.720.341 BsF.31.720,34 BsS. 0,31
TOTAL BS. 145.067.498 BsF.145.067,48 BsS. 1,43

Ejercicio Fiscal 01-01-1994 al 31-12-94.
Planilla de Liquidación Nº 11-01-64-000100 de fecha 06/02/1998
Planillas de Pago Bolívares Bolívares Fuerte Bolívares
Soberanos
Nº11-01-1-01-64-000100 Impuestos Bs.31.720.341 BsF.31.720.34 BsS 0,31
Nº11-01-2-01-64-000100 Multa Bs.14.680.294 BsF.14.680.29 BsS. 0,14
Nº11-01-3-01-64-000100 Intereses Moratorios Bs.52.808.619 BsF.52.808.61 BsS. 0,52
TOTAL Bs. 99.209.254 BsF.99.209,24 BsS. 0,97

Por disconformidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo ut supra identificado, la representación judicial de la contribuyente CREDIMATICO T.D.C C.A, procedió a interponer recurso contencioso tributario en fecha 19 de marzo de 1998 por ante éste Tribunal quien fungía como distribuidor para aquél entonces, y que por distribución le correspondió conocer de la presente causa, y que a tales efectos observa:

III
ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE EN SU ESCRITO RECURSORIO

Los apoderados judiciales de la recurrente manifestaron la incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, arguyendo lo siguiente:
“(…) la Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, actúa de conformidad con la Resolución Nº 3.713 de fecha 06 de noviembre de 1997, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.354 de fecha 12 de diciembre de 1997 conforme a la cual, el Ministro de Hacienda delega en dicha Gerente ciudadana María Corina Arocha Pérez, ´…además de las funciones previstas en el Capítulo III del Título V de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, que le corresponden en el carácter de Fiscal General de la Hacienda Pública Nacional; las atribuciones conferidas en el artículo 94 de la Resolución Nº 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria SENIAT , publicada en la Gaceta Oficial Nº 4.881 Extraordinario, del 29 de marzo de 1995´.
La referida Resolución Nº 32 de fecha 24 de marzo de 1995, ´Resolución sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria Seniat´, emana del Superintendente Nacional Tributario, del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria Seniat, dictada según su texto, de conformidad con el Decreto Nº 310 de fecha 10 de agosto de 1994, mediante el cual se crea el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria; el Decreto Nº 363 de fecha 28 de septiembre de 1994, el cual establece el Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Resolución Nº 2802 de fecha 20 de marzo de 1995, por la cual se establece el Reglamento Interno de dicho servicio autónomo.”
Ahora bien, tal y como se explica a continuación, la Resolución Nº 32 de fecha 24 de marzo de 1995, ´Resolución sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria Seniat´, está viciada de nulidad absoluta, de conformidad con el numeral 4º del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en virtud de que el Superintendente Nacional Tributario, no era el funcionario competente para dictar dicha Resolución”.

Asimismo, invoco Vicios Formales en la planilla de Liquidación No. 11-01-64-000100, así como en las planillas para pagar por concepto de Impuesto, Multa e Intereses Moratorios, emitidas para los ejercicios fiscales 01-01-94 al 31-12-94, por adolecer de errores materiales en su configuración, argumentando lo siguiente:

“…En efecto, como se observa en la Resolución impugnada, la misma ordena a cargo de mi representada para el referido ejercicio fiscal 01-01-94 al 31-12-94, la emisión de planillas en los términos que se transcriben a continuación: ´….de impuestos por responsabilidad solidaria por Bolívares CATORCE MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y CUATRO EXACTOS (Bs.14.680.294,00), multa por Bolívares CINCUENTA Y DOS MILLONES OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL SEISCIENTOS DIECINUEVE EXACTOS. (Bs52.808.619, 00), en virtud de la concurrencia de infracciones, en aplicación a lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario, e intereses moratorios por Bolívares TRECE MILLONES QUINIENTOS TREINTA MIL TREINTA EXACTOS (Bs. 13.530.030, 00) ´.
Ahora bien, en primer termino se evidencia de la transcripción anterior, que existe contradicción entre el monto determinado en concepto de multa indicado en letras de ´BOLIVARES CINCUENTA Y DOS MILLONES OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL SEISCIENTOS DIECINUEVE EXACTOS”; y el indicado en números de “Bs. 52.808.619,00´. Por otra parte, en la Planilla de Liquidación Nº 11-01-64-000100, se determina un presunto impuesto a pagar que no ordena la Resolución Nº GCE-SA-R-98-018, por la cantidad de Bs.31.720.341, 00 la cual está indebidamente liquidada, ya que el monto impuesto determinado fue la cantidad de Bs. 13.530.030,00. Cabe advertir demás, que la cantidad de Bs. 31.720.341,00, corresponde al monto de los intereses moratorios liquidados para el ejercicio 01-01-93 al 31-12-93.
Además de ello, es el caso que la Planilla de Liquidación Nº 11-01-64-000100 liquida montos y conceptos que no son los especificados en la referida Resolución. En efecto, de conformidad con ésta, debieron liquidarse las cantidades de Bs.14.680.294,00 en concepto de Impuestos; Bs. 52.808.619,00 en concepto de Multa, (obviamente con la salvedad anterior); y Bs. 13.530.030,00 en concepto de Intereses Moratorios. Sin embargo, en dicha Planilla de Liquidación, se liquidan erróneamente las cantidades de Bs. 14.680.294, 00 en concepto de Multa; Bs. 52.808.619,00 en concepto de Intereses Moratorios; y Bs. 31.720.341,00 en concepto de Impuesto”.

Por último alego la improcedencia de la sanción, basándose en lo siguiente:
“(…) Este reparo es improcedente, por cuanto mi representada sí efectuó las retenciones a las que estaba obligada, y enteró los montos respectivos, en relación con los pagos a los que se refiere el Anexo 2 del Acta de Retenciones levantada al efecto, y confirmada por la Resolución impugnada en este recurso, de acuerdo a lo expuesto en comunicación de fecha 21 de junio de 1996, dirigida al fiscal actuante ciudadano William Malpica.”•
En caso de proceder la sanción dicha representación solicita se aplique las circunstancia atenuantes prevista en los numeral 4to. Y 5to. Del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 ratione temporis.
Argumenta que en el presente caso la Administración Tributaria no debió aplicar la responsabilidad solidaria, destacando que:

“(…) Para que sea aplicable la responsabilidad solidaria, el tributo por parte del obligado principal, esto es, del contribuyente, ya que la responsabilidad, sea solidaria o subsidiaria, es accesoria a la obligación principal. Ello debe ser así, porque de lo contrario, si el agente de retención paga el tributo en virtud de dicha responsabilidad y el contribuyente a su vez ha declarado los ingresos sujetos a retención, se produce un pago de lo indebido por parte del responsable (agente de retención) y un enriquecimiento sin causa para el Fisco Nacional.”
…Omissis…

“El pretender aplicar la responsabilidad solidaria como lo hace la Resolución impugnada es contraria al equilibrio y justicia que debe imperar en la relación jurídica tributaria, tal y como señala la propia Administración Tributaria (…) principio éste que es además de orden constitucional”.

…Omissis…

“En virtud de los razonamientos expuestos, solicito respetuosamente se declare improcedente el pago del impuesto reclamado, en virtud de la responsabilidad solidaria como agente de retención, sin haberse comprobado previamente, si el contribuyente ha cumplido o no con el pago de la obligación tributaria”.

Culmina dicho escrito con un análisis explicativo concerniente a las retenciones efectuadas en cantidades menores, así como los pagos de empresas emisoras de tarjetas de crédito.

IV
PRUEBAS PROMOVIDAS POR LA CONTRIBUYENTE

La representación judicial de la contribuyente CREDIMATICO T.D.C., C.A., estando dentro del lapso procesal para promover pruebas, de conformidad con lo establecido en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994 ratione temporis, en fecha 01-10-1998 promovió las siguientes pruebas:
Capítulo I.- Mérito Favorable.
Capítulo II.- Experticia Contable, de conformidad con el artículo 451 del Código de Procedimiento Civil.
Capítulo III.-Prueba de Informes, de conformidad con lo establecido en el artículo 433 del Código de Procedimiento Civil.

V
ALEGATOS DEL FISCO NACIONAL EN SU ESCRITO DE INFORMES

La abogada Nelly Alvarado de Agudelo, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 9.685, actuando en su carácter de representante judicial del Fisco Nacional, consigno escrito de informe en fecha 02 de marzo de 1999, a través de la cual desvirtúa los alegatos invocados por la representación judicial de la prenombrada contribuyente en su escrito recursorio, iniciando en este sentido con la supuesta incompetencia manifiesta de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital (SENIAT) para formular reparo, esgrimiendo que:
“Para determinar si el funcionario en cuestión es competente, se debe proceder al estudio de la normativa del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual debe existir una norma que le atribuya expresamente la competencia u otra por la cual un funcionario de mayor jerarquía le haya transferido su ejercicio. A tales efectos, esta Representación Fiscal estudia de seguidas, cronológicamente los diferentes instrumentos jurídicos que rigen a este Servicio Autónomo sin personalidad jurídica, para establecer si existe una disposición dentro de la cual se encuentre la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital y la competencia que le permite actuar en el caso ´subjudice´.
En nuestro texto constitucional en sus artículos 56, 136 ordinal (sic) 8vo, 223 y 224 establecen el deber tributario de los ciudadanos, la competencia del Poder Nacional en materia tributaria, los fines principios rectores del Sistema Tributario y el principio fundamental de legalidad tributaria. (CONSTITUCION NACIONAL, Gaceta Oficial N° 662, Extraordinaria del 23/01/61.
Fundamentando en los preceptos constitucionales, el Código Orgánico Tributario (Decreto N° 189. Reforma Parcial. Gaceta Oficial N° 4.727, Extraordinario del 27/05/94) en su artículo 225 faculta al Ejecutivo Nacional para otorgar autonomía funcional y financiera a la Administración Tributaria. En virtud del mandato anterior, el Presidente de la República en uso de las atribuciones que le confiere el ordinal 12 del artículo 190 de la Constitución Nacional y los artículos 225, 226 y 227 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo dispuesto en el numeral 5to del artículo 16 de la Ley Orgánica de Régimen Presupuestario y en el artículo 1ero del Reglamento de los Servicios Autónomos sin Personalidad Jurídica, en Consejo de Ministro, dictó el Decreto N° 310 del 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial N° 35.525 de fecha 10 de agosto de 1994, mediante el cual se crea el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SENIAT). Posteriormente se publicó en Gaceta Oficial N° 35.558 de fecha 30 de septiembre de 1994 el Decreto N° 362 del 28 de septiembre de 1994, en la cual se encuentra la Reforma Parcial del Reglamento Orgánico del Ministerio de Hacienda, en el que se incorpora dentro de la estructura Administrativa del Despacho al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (SENIAT). En la misma Gaceta se encuentra el ESTATUTO REGLAMENTARIO del Servicio, el cual en su Título II ´De la Organización, atribuciones y funciones´, artículo 10 (…)”

…Omissis…

Asimismo, la Gaceta Oficial N° 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, contiene la Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995 dictada por el Ministro de Hacienda, en la cual se encuentra el REGLAMENTO INTERNO DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA (SENIAT)…”

En tal sentido, la representación judicial del Fisco Nacional, hace menciones de normativas que le otorga a la Administración Tributaria (SENIAT), la faculta de la Organización, atribuciones y funciones, asimismo trae a colación la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, dictada por el Superintendente Nacional Tributario, y en consecuencia alega que “(…) el nivel operativo está integrado por las Gerencias Regionales de Tributos Internos, los Sectores, las Unidades, las Gerencias de Aduanas Principales y Aduanas Subalternas (…)”, concluyendo que el artículo 72 de la mencionada Resolución, crea la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, y la faculta que tiene dicha Gerencia, artículo 94 eiusdem”.

Finaliza este punto controvertido alegando lo siguiente:

“La normativa y racionamiento antes expuesto demuestran de manera muy clara y que sí existe una normativa por la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital se encuentra enmarcada dentro de la estructura del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), la cual le atribuye la competencia necesaria para actuar, por lo tanto, esta Representación fiscal considera improcedente el alegato sostenido por la contribuyente referente a la supuesta incompetencia de los funcionarios actuantes en el presente caso y así pido respetuosamente al Tribunal lo decida”.

Ahora bien, en cuanto a la validez o legalidad de la Resolución N° 32 de fecha 24-03-1995, esta representación Fiscal, alega lo siguiente:

“La Resolución N° 32 emanada del Superintendente Nacional Tributario, es un acto administrativo dictado en ejercicio de la actividad interna organizativa de la Administración, que no tiene contenido tributario, cuya impugnación –como se ha visto- compete conocerla y decidirla a la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, por la jerarquía del órgano del cual emana.
De donde se evidencia que de producirse un pronunciamiento como el que por este medio se persigue, el Juzgado Primero de lo Contencioso Tributario incurriría en una manifiesta incompetencia por exceso de poder y extralimitación de atribuciones, toda vez que actuaria competencias distintas a las que le han sido asignadas por Ley, al pronunciarse sobre la nulidad de un acto administrativo que carece de contenido tributario (…)”

Continúa alegando:
“(…) en materia tributaria la competencia tiene especial significación por constituir un elemento esencial de validez del acto administrativo, cuya inobservancia lo vicia de nulidad, por ello, el órgano y los funcionarios que participan en el procedimiento constitutivo del acto o actos determinativos del tributo deben guardar estricta observancia de las normas y principios que la regulan.
La competencia tributaria implica la ejecución de las leyes positivas para la recaudación, fiscalización y control del tributo respectivo, la aplicación de los procedimientos legales para la determinación de la obligación, la imposición de sanciones, así como procedimientos internos de control de la legalidad de los propios actos de la Administración Tributaria”.

En consecuencia, la representación del Fisco, solicito se declare la improcedencia el alegato expuesto por la recurrente referente a la supuesta incompetencia del Jefe de la División de Sumario Administrativo y del Gerente, adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

En cuanto a errores materiales, la representación fiscal trajo a colación doctrina, jurisprudencia y el postulado previsto en el artículo 163 del Código Orgánico Tributario de 1994 ratione temporis, el cual establece que la Administración Tributaria podrá corregir en cualquier momento los errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido, considerando en este sentido lo siguiente:

“(…) en el presente caso al comprobarse el error alegado por la recurrente, la Administración puede corregir dicho error sin llegar a producirse la supuesta nulidad aquí anunciada, y así pido sea decidido”.

En relación al reparo por retención no efectuada sobre los pagos por concepto de remuneraciones derivadas de la tasa de descuento a los comercios afiliados y por concepto a emisión y renovación de tarjetas de créditos asociadas, destaco esta representación:

“En primer lugar se observa el contrato que celebra la entidad emisora de la tarjeta de crédito y el tarjetahabiente; En segundo lugar el contrato celebrado entre la entidad emisora de la tarjeta de crédito y el establecimiento mercantil que se afilia al sistema; y por último el que celebra el tarjetahabiente y el establecimiento mercantil afiliado.
En este orden de ideas, con respeto al primer contrato señalado supra, el mismo se constituye en un contrato de apertura de crédito, por medio de la cual una parte llamada acreditante, se obliga a poner una suma de dinero a disposición de otra llamado acreditado, o a contraer por cuenta de este una obligación, para que el mismo haga uso de la cobertura crediticia concedida en los términos y condiciones establecidos en el contrato, quedando por su parte el acreditado (tarjetahabiente) a restituir al acreditante (Banco emisor) la cobertura utilizada con los intereses convenidos y demás pagos adicionales, como consecuencia del crédito otorgado”.

Continúa alegando:

“Con respeto al segundo contrato es celebrado entre el acreditante (Banco) con la empresa afiliada donde se produce una obligación por parte de esta última a aceptar un descuento de un porcentaje del monto que le paga el tarjetahabiente, al adquirir un bien o servicio (…)”

…Omissis…

“De manera que la comisión surge entre el banco y el establecimiento afiliado y está constituida tal como se señalo por un documento porcentual hecho por el banco al establecimiento, sobre el precio de la factura que est,e obligado a pagar (…)”.
…Omissis…

“La empresa CREDIMATICO T.D.C. C.A.; efectuó pagos por concepto de remuneraciones derivadas de la tasa de descuento a los comercios afiliados aplicándoles los porcentajes establecidos en los contratos de afinidad y por concepto de emisión y renovación de tarjetas de crédito asociadas, que se cobra a cada tarjetahabiente, de la cual se distribuye y proporcionalmente el beneficio entre comercio afiliado y CREDIMATICO T.D.C. C.A.; todo conforme a los contratos de afinidad. Dichos pagos están sujetos a retención conforme a lo previsto en el numeral 13 del artículo 10 del Decreto N° 1818 DE FECHA 30-08-91; numeral 14 del artículo 10 de los Decretos Nos 2863 y 1927 de fechas 18-03-93 y 13-05-93 (…)”.

Asimismo, hace énfasis que:
“Aún cuando la contribuyente CREDIMATICO T.D.C. C.A. afirma haber practicado la retención de impuesto por los pagos y abonos en cuenta por los conceptos anteriormente señalados, no ha quedado suficientemente demostrado en instancia administrativa en virtud de no constar en el expediente respectivo soportes o pruebas que demostraran que efectivamente realizó la retención a la que estaba obligado como tampoco demostró el haber enterado en la Oficina de Fondos Nacionales las cantidades reparadas para los ejercicios 1993 y 1994.
Igualmente, tampoco quedó demostrado en instancia judicial el haber practicado la retención tal como consta en autos a través de la prueba de informes promovida por la recurrente CREDIMATICO T.D.C. C.A. (…)”.

Destacó que:
“(…) es procedente la determinación del impuesto efectuada en virtud de la responsabilidad solidaria del Agente de Retención establecida en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario, por las cantidades de Bs. 14.615.469,18 y Bs. 13.902.288,52, para los ejercicios fiscales 1993 y 1994, respectivamente en virtud de que su omisión le causa un daño al Fisco Nacional por el tributo dejado de percibir, y así pido al Tribunal lo decida”.

En cuanto a las retenciones efectuadas en cantidades menores, señala la representación del Fisco Nacional, que:

“La fiscalización consideró que el porcentaje de retención aplicable en servicios de correos, es en base al cinco por ciento (5%) según lo establecido en el numeral 11 del artículo 10 de los Decretos N° 1863 y N° 2927 y no del tres (3%) como lo efectuó la recurrente sobre los pagos efectuados a la empresa Documentos Mercantiles S.A., Domesa y Grupo Zoom, como a gastos de transporte”.

Continúa alegando:

“No obstante, considerarla (sic) recurrente que su representada aplicó correctamente la retención del impuesto en el caso concreto, invoca la aplicación de la eximente del error de derecho excusable, por cuanto la naturaleza de la relación contractual existente ente (sic) CREDIMATICO T.D.C. C.A. y las empresas que efectuaron para los ejercicios reparados el transporte de los documentos mercantiles en cuestión, llevó a su representada a considerar, que siendo en ambos casos la obligación principal conforme a dichos contratos, el traslado o transporte de los documentos a su destinatario, la retención aplicable era la correspondiente a los gastos de transporte y no la de servicios prestados por empresas contratistas o sub-contratista, como afirma la Administración Tributaria.
Por consiguiente, esta Representación Fiscal ratificando el criterio de la fiscalización considera procedente el reparo efectuado por ser servicios prestados y así pido sea decidido”.

Al respeto de los pagos de empresas emisoras de Tarjetas de Créditos, argumenta que:

“(…) los pagos que realicen las empresas emisoras de tarjetas de créditos como producto del contrato de servicio que mantienen con los establecimientos afiliados, previo descuento porcentual traducido en una comisión sobre el precio facturado del bien o servicio, están sujeto a la retención por parte del Banco emisor de la tarjeta de crédito, de conformidad con lo previsto en el artículo 10 numeral 13 del Decreto 1818, y artículo 10 numeral 14 de los Decretos N° 2863 y 2927”.

Y en cuanto a la experticia contable promovida por la recurrente, la Representación del Fisco Nacional, señala:

“(…) los expertos procedieron a la revisión de las Actas Fiscales Nos. GCE-011/96-05 Y gce-144/96-06, ambas de fecha 13 de diciembre de 1996, específicamente al Anexo Nro. 2 denominado ´Remuneraciones pagadas por Empresas Emisoras de tarjetas de créditos Sujetas a Retención del Impuesto sobre la Renta´, donde se encuentran relacionadas las cantidades objetadas por la fiscalización a fin de verificar y determinar si se practicó las Retenciones de Impuesto sobre la Renta en el momento del pago o abono en cuenta, con quienes CREDIMATICO, T.D.C, C.A., celebró contratos de afinidad”.

Señala en consecuencia, que dicho informes se determinó:

“(…) la porción de los Contratos de Afinidad reparados por la fiscalización causaron Retenciones de Impuesto sobre la Renta por Bs. 3.261.236,12 año 1993 y Bs. 3.900.119,03 año 1994.

Asimismo, destaco:
“De la revisión efectuada a los comprobantes de pago por concepto de Retenciones, y de la determinación del Impuesto por pagar causado por los Contratos de Afinidad que corresponden a las comisiones pagadas por CREDIMATICO, T.D.C.C.A., los expertos determinaron que la empresa tiene pendiente de pago Retenciones por Bs. 2.747.389,31 para el año 1993 y Bs. 813.528,18 para el año 1994 (…)”.

…Omissis…
“Del contenido de la experticia quedó demostrado que la empresa CREDIMATICO, T.D.C.C.A., tiene pendiente de pago retenciones por Bs. 2.747.389,31 para el año 1993 y Bs. 813.528,18 para el año 1994, producto de la determinación del Impuesto por pagar causado por los contratos de Afinidad”.

Y finalmente alega:
“Por todo lo antes expuesto, esta Representación Fiscal considera que no es aplicable la eximente del error de derecho excusable invocada por la recurrente, de igual manera debe ser procedente la responsabilidad solidaria del agente de retención establecida en el artículo 28 del COT y así pido respetuosamente al Tribunal lo decida”.

IV
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por la representación judicial de la Contribuyente CREDIMATICO. T.D.C. C.A., en el escrito recursorio, la presente controversia se circunscribe a determinar si el acto administrativo impugnado se encuentran viciado de nulidad por: i) Vicio de incompetencia, ii) Error Material de la Administración Tributaria, iii) Atenuantes.-
Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa:
i) Vicio de incompetencia.

La representación judicial de la recurrente invocó la incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, en tal sentido, este Tribunal considera pertinente traer a colación el artículo 190 de la Constitución de 1961 ratione temporis, el cual reza lo siguiente:

“Artículo 190. Son atribuciones y deberes del Presidente de la República:
…Omissis…

8. Dictar medidas extraordinarias en materia económica o financiera cuando así lo requiera el interés público y haya sido autorizado para ellos por ley especial;”

A todas luces del artículo ut supra transcrito establece que una de las atribuciones del Presidente de la República, consiste en dictar medidas extraordinarias en materia económica o financiera cuando así lo requiera, destacando en este sentido, que en el año 1994 fue decretado un estado de emergencia económica aunada a una crisis bancaria, lo cual coadyuvó autorizar por el extinto Congreso de la República, la aprobación de una Ley Habilitante que autoriza al Presidente de la República para dictar medidas extraordinarias en materia Económica y Financiera, en tal sentido se reformó el Código Tributario y fue creado el Servicio Nacional Integrado de la Administración Tributaria (SENIAT), dándole claras atribuciones para la fiscalización y recaudación de tributos, en virtud de la facultad del Presidente de la República al dictar medidas extraordinarias previa autorización por Ley Especial.

Aunado a lo anterior, el Decreto Nº 310 de fecha 10 de agosto de 1994, publicado en Gaceta Oficial Nº 35.525 del 16 de agosto de 1994, creó el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictado por el Presidente de la República, el cual dispone:
“Artículo 6: El Ministerio de Hacienda dictará las normas para que la Coordinación General de Programa de Modernización del Sistema de las Finanzas Públicas y Reestructuración del Ministerio de Hacienda proceda conjuntamente con el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria a organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el referido servicio” (Resaltado de éste Tribunal)

Asimismo, el artículo 1 de la Resolución Nº 32 establece la organización, atribuciones y funciones del SENIAT, el cual reza lo siguiente:
“Artículo 1°.- Corresponde al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria – SENIAT, servicio autónomo, sin personalidad jurídica, dependiente del Ministerio de Hacienda, el ejercicio de todas las funciones y potestades atribuidas para la administración de los tributos internos y aduaneros conforme al ordenamiento jurídico, así como otorgar los contratos y ordenar los gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y en especial(…)” (Resaltado de éste Tribunal)

En vista de los postulados transcritos, el Ministro de Hacienda dictó el Reglamento Interno del SENIAT mediante Resolución Nº 2802 del 20 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial Nº 35.680 del 27 de marzo de 1995, contentiva de la Reforma Parcial a la Resolución Nº 2684 del 29 de septiembre de 1994 sobre el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), el cual establece:

“Articulo 6°: Se faculta al Superintendente Nacional Tributario para organizar técnica, funcional, administrativa y financieramente el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria-SENIAT, dictar las normas y adoptar las medidas que correspondan en todo lo relacionado con la materia de esta Resolución”
…Omissis…

“Artículo 11: El Superintendente Nacional Tributario, además de las funciones que le corresponden en su carácter de Inspector Fiscal General de la Hacienda Pública Nacional, tiene a su cargo el ejercicio de todas las funciones y potestades que correspondan a la administración de los tributos internos y aduaneros, de acuerdo al ordenamiento jurídico, así como otorgar contratos y ordenar gastos inherentes a la administración del Sistema Profesional de Recursos Humanos y a la autonomía funcional y financiera del Servicio, y adicionalmente las siguientes:
…omissis…
6) Crear, unificar o eliminar las áreas funcionales que requiera el Servicio para lo cual deberá establecer su organización y asignar sus respectivas funciones y competencias, según el caso;
…omissis…
8) Dictar normas y establecer procedimientos de carácter organizacional en aspectos de desarrollo tributario, administrativo e informático; (…)

Cabe destacar, el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa, respecto a validez de la Resolución N° 32 dictada en fecha 24 de marzo de 1995, por la Superintendencia del Servicio Nacional Integrado de la Administración Tributaria (SENIAT), a través de la Sentencia N° 00425 de fecha 4 de julio de 2017, Caso: MAKRO COMERCIALIZADORA, C.A, ha establecido lo siguiente:

“Establecido lo anterior, corresponde a este Máximo Tribunal conocer acerca del alegato antes mencionado, relacionado con la constitucionalidad de la Resolución N° 32 del 24 de marzo de 1995, dictada por el aludido órgano tributario, para lo cual cabe señalar el criterio que esta Alzada ha venido sosteniendo en forma pacífica y que hoy se reitera una vez más, en los términos siguientes:
“…la mencionada Resolución No. 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución No. 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicado en la Gaceta Oficial No. 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio.
De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.
Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución No. 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada –se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal Resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide”. (Sentencia N° 0756 del 30 de mayo de 2002, caso: Preparados Alimenticios Internacionales, C.A. (PAICA), posteriormente ratificada mediante sentencias Nros. 1064 del 13 de agosto de 2002, caso: Almacenadora Mercantil, C.A. y 00757 del 3 de junio de 2009, caso: Liga Venezolana de Beisbol Profesional).
Circunscribiendo el análisis al caso de autos se evidencia que, efectivamente, ha sido criterio de esta Sala que la mencionada Resolución N° 32 no es contraria a las disposiciones contenidas en la Carta Magna, ni es procedente su desaplicación por inconstitucional, por cuanto fue dictada por el entonces Superintendente Nacional Tributario en virtud de las atribuciones conferidas al Ministro de Hacienda (hoy Ministro del Poder Popular de Economía y Finanzas), en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio. Así se determina.
Igualmente, esta Máxima Instancia reitera que siendo improcedente la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad de la Resolución Nº 32, tampoco resulta jurídicamente viable la alegada incompetencia de los funcionarios que actuaron al momento de dictar el acto administrativo impugnado, por delegación del entonces Superintendente Nacional Tributario, por cuanto éste tenía competencias organizativas y funcionales derivadas de los Decretos dictados por el Presidente de la República ejerciendo el Poder Ejecutivo en materia de organización de la Administración Pública Nacional; tal como se ha afirmado en los fallos antes mencionados. En consecuencia, siendo válida la aludida Resolución, los órganos de la Administración Tributaria creados por ella, así como los actos dictados por éstos resultan válidos y con plenos efectos legales. Así se establece.”

Dilucidado los actos, esta Juzgadora advierte, que la competencia tiene especial significación en materia tributaria, por constituir un elemento esencial de validez del acto administrativo, cuya inobservancia lo vicia de nulidad. Por ello, el órgano y los funcionarios que participan en el procedimiento constitutivo del acto o actos determinativos del tributo, deben guardar estricta observancia de las normas y principios que la regulan.

En cónsono con las normas ut supra transcrita y el criterio jurisprudencial de la Sala Político-Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de Justicia, sobre la validez de la Resolución N° 32 y la competencia de la Superintendencia del Servicio Nacional Integrado de la Administración Tributaria (SENIAT), la cual está facultada para determinar el funcionamiento y organización de la Administración Tributaria, así como su vez delegándole funciones a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, para fiscalizar e imponer sanciones en de materia de retenciones de Impuesto Sobre la Renta, por tal motivo, la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-98-018 dictada en fecha 06/02/1.998 se ajusta a derecho, en consecuencia se desestima el alegato invocado por la representación judicial de la recurrente en cuanto a la incompetencia de la prenombrada Gerencia. Así se Declara.

II) Error Material de la Administración Tributaria.
Respecto al caso sub iudice, la representación judicial de la contribuyente invocó la existencia de errores materiales en la planilla de liquidación Nº 11-01-64-000100, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde 01-01-1994 al 31-12-1994, por cuanto existe una clara contradicción en la discriminación de los montos exigibles en tributos, intereses y sanciones.

A todo evento, luce oportuno traer a colación el contenido de los artículos 82, 83 y 84 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, los cuales establecen lo siguiente:

“Artículo 82. Los actos administrativos que no originen derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular, podrán ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, por la misma autoridad que los dictó, o por el respectivo superior jerárquico.

Artículo 83. La administración podrá en cualquier momento, de oficio o a solicitud de particulares, reconocer la nulidad absoluta de los actos dictados por ella.
Artículo 84. La administración podrá en cualquier tiempo corregir errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido en la configuración de los actos administrativos.”
Asimismo, el artículo 163 del Código Orgánico Tributario (1994) ratione temporis, establece la potestad de la Administración Tributaria en corregir los errores materiales, en virtud de lo siguiente:

“Artículo 163: La Administración Tributaria podrá en cualquier tiempo corregir errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido en la configuración de los actos administrativos.”

A todas luces esta Juzgadora advierte que la Resolución del Sumario Administrativo Nº GCE-SA-R-98-018, dictada en fecha 06 de febrero de 1998, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), inserta en el folio 59 de la presente causa, se del siguiente tenor:

“…de impuestos por responsabilidad solidaria por Bolívares CATORCE MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA MIL DOSCIENTOS NOVENTA Y CUATRO EXACTOS (Bs.14.680.294,oo), multa por Bolívares CINCUENTA Y DOS MILLONES OCHOCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL SEISCIENTOS DIECINUEVE EXACTOS. (Bs 52.808.619, 00), en virtud de la concurrencia de infracciones, en aplicación a lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario, e intereses moratorios por Bolívares TRECE MILLONES QUINIENTOS TREINTA MIL TREINTA EXACTOS (Bs. 13.530.030,00),…”(Resaltado y Subrayado de este Tribunal)
A todas luces esta Juzgadora advierte que consta en la Resolución ut supra transcrita, que existe una disparidad entre el monto expresado de forma escrita y el monto expresado numérico, correspondiente al ejercicio 1994 por concepto de multa.
Asimismo, se evidencia en la planilla de liquidación Nº 11-01-64-000100, correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-1994 al 31-12-1994, emitidas por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, por un monto de TREINTA UN MILLONES SETECIENTOS VEINTE MIL TRESCIENTOS CUARENTA BOLIVARES CON OCHENTA SIETE CÉNTIMOS (Bs. 31.720.340,87), no obstante, la Resolución del Sumario Administrativo Nº GCE-SA-R-98-018, indicó que dicho monto se refiere a las Retenciones Enteradas Fuera del Termino del ejercicio del año 1993, por concepto de Intereses Moratorios, tal como se detalla a continuación:
IMPUESTO SOBRE LA RENTA:
CONCEPTO EJERCICIO MONTO NO RETENIDO SANCIÓN
RETENCIONES NO EFECTUADAS 1993 Bs.16.615.469,81 Bs.15.346.243,30 (Art.101 COT)
1994 Bs.13.902.288,52 Bs.14.597.402,94 (Art.99 COT)
RETENCIONES DE CANTIDADES MENORES 1993 Bs. 1.299.357,80 Bs.714.646,79 (Art. 102 COT)
1994 Bs. 778.005,29 Bs.427.902,90 (Art.100)

RETENCIONES ENTERADAS FUERA DEL TERMINO EJERCICIOS IMPUESTOS
RETENIDOS SANCIÓN INTERESES
1993 Bs.1.066.013.038,95 Bs.89.401.884,42 Bs.31.720.340,87
1994 Bs.688.768.584,25 Bs.45.295.966,25 Bs.13.530.030,23

Dilucidados los actos, la Administración Tributaria incurrió en un error material en cuanto al cálculo de los montos de retenciones enteradas fuera del lapso previsto en la Ley, incurriendo así en un error material, no obstante, dicho error puede ser subsanado por la misma Administración Tributaria, de conformidad con lo establecido en el artículo 163 del Código Orgánico Tributario de 1994 ratione temporis, ya que no se trata de una nulidad absoluta y por tal motivo este Órgano Jurisdiccional, ordena a la Administración Tributaria a subsanar dicho error material. Así se declara.-

III) Atenuantes

En cuanto a la falta de apreciación de las circunstancias atenuantes, la representación judicial de la contribuyente arguye que: “(…) En efecto, el cumplimiento por CREDIMÁTICO T.D.C C.A. de sus obligaciones tributarias, como contribuyente y como agente de retención, permiten afirmar que son aplicables las atenuantes establecidas en los numerales 4º y 5º del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario. (…)”, en consecuencia, la contribuyente de autos, invoca la aplicación de las circunstancias atenuantes establecidas en el artículo in comento, solicitando que las multas sean rebajadas hasta su límite mínimo en caso de que alguna opere en el presente asunto.

Este Tribunal considera pertinente traer a colación el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 85 Código Orgánico Tributario ratione temporis los cuales establecen lo siguiente:

“Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.”

…Omissis…

“Artículo 85:

Son atenuantes:

4º. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción
5º. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.”

A todas luces, si se alega la falta de proporcionalidad, como atenuante de la sanción impuesta, es preciso probarlo, pues recordemos que la carga de la prueba tendiente a demostrar la procedencia de dicha atenuante sobre la aplicación de la multa recae sobre el afectado, por la existencia de la obligación de cumplir con los deberes formales.

En este orden de ideas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a través de la Sentencia número Nº 01094, de fecha 20 de octubre de 2016, caso: REPRESENTACIONES FERNÁNDEZ, C.A. (REFERCA), estableció el siguiente criterio:
“En virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado y del examen de las alegaciones formuladas en su contra por la representación fiscal, observa esta máxima instancia que en el caso concreto la controversia se circunscribe a verificar si el tribunal de la causa al dictar la decisión judicial recurrida incurrió en el vicio de errónea aplicación de los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil, por haber dado por cierto un hecho alegado por la recurrente que no fue demostrado durante el proceso.
Delimitada así la litis, pasa esta alzada a decidir con base en las consideraciones siguientes:
Respecto al denunciado vicio de errónea aplicación de los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil, la representación de la República afirma que el juzgador de instancia al decidir la causa dio por cierto un hecho argumentado por la recurrente, que no fue demostrado durante el proceso (la causa extraña no imputable).
De igual forma, sostiene que el sentenciador no podía decidir a favor de la accionante, sin que hubiesen medios probatorios que demostrasen su actuación como buen padre de familia y la existencia del hecho impeditivo, las características de su configuración, la relación causal entre el elemento fáctico que imposibilita y el incumplimiento, así como la concurrencia en el hecho de las características propias del hecho impeditivo, bien sea por caso fortuito o fuerza mayor.
En tal sentido, advierte la representante del Fisco Nacional que la empresa tuvo la oportunidad de enterar ante cualquier oficina receptora de fondos públicos nacionales el impuesto sobre la renta retenido utilizando cualquier Planilla disponible, en el caso bajo examen la Forma 02 y luego presentar la declaración sustitutiva dentro del lapso contemplado por el legislador; para posteriormente, informar a la Administración Tributaria, no de su impedimento de adquirir las Planillas, sino que cumplió con su obligación cuando enteró en otro formato ante la falta de suministro de las mismas por parte del Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL).
Ahora bien, a fin de resolver lo argumentado por la representación fiscal, esta Sala estima pertinente referir el contenido del 12 del Código de Procedimiento Civil, que prevé:
“Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procurarán conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de éstos ni suplir excepciones o argumentos de hecho no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia.
En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la ley, de la verdad y de la buena fe.” (Destacado de la Sala).
De la norma transcrita se desprende que el legislador estableció el principio dispositivo como norma rectora del proceso civil ordinario, según el cual los jueces o las juezas para decidir, deben limitarse a las pretensiones de las partes y a las probanzas que hayan sido evacuadas durante el juicio, sin poder sustituir elementos fácticos que no hayan sido traídos por el o la accionante y su contraparte, salvo que el juzgador o juzgadora estime necesario dictar un auto para mejor proveer, conforme a lo previsto en los artículos 514 del Código de Procedimiento Civil y 276 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo.
Sin embargo, es importante resaltar que los sentenciadores y las sentenciadoras de la jurisdicción, en el ejercicio del control de la legalidad de los actos administrativos de contenido tributario emitidos por el órgano recaudador, no pueden limitarse al principio dispositivo que orienta el proceso civil ordinario, pues conforme al criterio sentado por la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal entre otros fallos, en la sentencia número 01490 del 13 de julio de 2007, caso: Telcel, C.A., el juez o la jueza de lo contencioso tributario, con el objeto de velar por la integridad y estricto cumplimiento de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en ejercicio de sus amplios poderes, podrá lograr la restitución de la situación jurídica infringida por la actividad administrativa, aún cuando la transgresión no haya sido alegada.
Al ser así, el sentenciador o la sentenciadora haciendo uso de esos amplios poderes podrá modificar los actos administrativos, restituir la situación jurídica infringida por la actividad administrativa e inclusive sustituirse en el órgano exactor, cuando sea necesario para garantizar una tutela judicial efectiva, con base en los principios y valores del Estado Democrático y Social de Derecho y de Justicia. También podrá el juzgador o juzgadora proveer lo necesario para tutelar los derechos e intereses de quienes han visto cercenados sus derechos por el arbitrario proceder de la Administración Tributaria.
Por tal razón, a juicio de esta Sala, en el caso concreto podía el juez de la causa -como conocedor del derecho- encuadrar, como en efecto lo hizo, la imposibilidad alegada por la recurrente de enterar las retenciones de impuesto sobre la renta correspondientes al mes de octubre de 2007, en el análisis de la procedencia o no de las circunstancias eximentes de la responsabilidad penal tributaria, específicamente, en la causa extraña no imputable contemplada en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis. Así se declara.
…Omissis…
Respecto al caso fortuito y a la fuerza mayor como eximentes de la responsabilidad penal tributaria, la Sala ha sido del criterio que el “hecho de un tercero”, figura doctrinal incluida en las denominadas “causas extrañas no imputables”, insertas en la teoría de la imprevisión en el derecho de los contratos, constituye una eximente en el cumplimiento de obligaciones contractuales cuando no se han previsto ciertos supuestos que impiden el cumplimiento de obligaciones y estos se configuran.
De igual forma, esta alzada ha expresado que las señaladas causas son hechos que impiden al deudor el cumplimento de la obligación, lo cual conlleva al incumplimiento involuntario de la misma, y se configuran esas causas al darse las condiciones siguientes: i) la imposibilidad absoluta de cumplimiento (la mera dificultad o excesiva onerosidad no es suficiente); ii) la inevitabilidad, es decir, que no existan alternativas; iii) la imprevisibilidad, pues de ser previsible el hecho que impidió el cumplimiento, el deudor pudo haber tomado medidas; y iv) la ausencia de culpa o dolo, toda vez que de lo contrario el deudor será responsable.
Partiendo de la premisa anterior, para que proceda una “causa extraña no imputable” (caso fortuito, fuerza mayor y el hecho de un tercero) es necesario exigir la comprobación de haber intervenido una fuerza externa desvinculada de la voluntad del obligado que fuera imprevisible e irresistible. (Vid., sentencias de esta máxima instancia números 00302 del 15 de febrero de 2006, caso: Polyplas, C.A. y 00089 del 5 de febrero de 2013, caso: Servicios Previsivos Rofenirca, C.A.).
Al circunscribir el análisis al caso concreto, esta Sala
Político-Administrativa observa el alegato de la recurrente según el cual no pudo cumplir con el deber formal de enterar el impuesto sobre la renta retenido dentro de los plazos legales establecidos, debido a la existencia de una causa extraña no imputable que la exime de la responsabilidad penal tributaria, de acuerdo a lo previsto en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo.
En sintonía con lo indicado, esta alzada considera prudente referir el contenido de los artículos 506 del Código de Procedimiento Civil y 1.354 del Código Civil, cuyo tenor es el siguiente:
“Artículo 506.- Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella, debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación.
Los hechos notorios no son objeto de prueba”.
“Artículo 1.354: Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho que ha producido la extinción de su obligación”.
Las normas examinadas se refieren a la distribución de la carga probatoria que tienen las partes durante el proceso, lo cual dependerá de la posición asumida por el accionado, respecto a las afirmaciones fácticas realizadas por el accionante.
Al respecto, este alto tribunal debe traer a colación la sentencia de la Sala de Casación Civil número 00799 del 16 de diciembre de 1999, caso: Williams López Carrión vs. Avior Airlines, C.A., donde se sostuvo lo que a continuación se transcribe:
“… En efecto, una vez que el actor establece sus afirmaciones de hecho, si las mismas son aceptadas por el demandado, no hay nada que probar; ahora bien, si el demandado niega y rechaza lo alegado por su contraparte, recae o se invierte sobre el demandante la carga de la prueba; mientras que queda sobre el demandado el deber de probar si éste reconoce la existencia de la obligación pero alega un hecho que contradice el derecho del actor.
En relación a las afirmaciones de hecho, alegatos estos planteados por las partes, en virtud de lo señalado en el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, las mismas pueden consistir tanto en afirmaciones como en negaciones respecto de determinados hechos.
Así, los hechos negativos, han sido definidos por la doctrina como la negación de un acto o de un hecho jurídico.
En tal sentido, es necesario distinguir si los hechos negativos son definidos o indefinidos, puesto que sólo a los primeros se les puede fijar un límite en el tiempo y el espacio y por lo tanto es posible probarlos si existe un hecho positivo que lo contraste y excluya.
No obstante, serán indefinidos o indeterminados, aquellos hechos que no sea posible delimitarlos en tiempo, modo o espacio, y por tanto, no pueden ser demostrados mediante la prueba de un hecho positivo.
Por tal motivo, ‘...los hechos negativos indefinidos están exentos de prueba por quien los alega, quien no tiene sobre ellos la carga de demostrarlos’. (Cabrera Romero, Jesús Eduardo. Contradicción y Control de la Prueba Legal y Libre. (Caracas, Editorial Jurídica Alva S.R.L., Tomo I, 1997, p. 78).
De la misma manera, esta Sala, en relación a los hechos negativos, ha establecido que en el reparto o distribución de la carga de la prueba, cuando el alegato de un hecho negativo es realizado por el actor, y la contradicción del demandado es pura y simple, pone en cabeza de este último la carga de demostrar el hecho invocado. (Ver sentencia N° 00007, de fecha: 16 de enero de 2009, Caso: César Palenzona Boccardo contra María Alejandra Palenzona Olavarría.).” (Negrillas de esta Sala Político-Administrativa).
Visto lo anterior, la Sala advierte que el alegato invocado por la contribuyente en primera instancia, relativo a la imposibilidad de probar un “hecho negativo” no resulta del todo cierto, pues sólo son los hechos negativos indefinidos los que no admiten prueba en contrario (mediante la promoción de un hecho positivo) dada su imposibilidad de delimitación en el tiempo, modo y espacio (Vid., sentencia de esta alzada número 00755 del 27 de junio de 2012, caso: Corimon Pinturas, C.A.).
De esta forma, entiende esta máxima instancia que la distribución de la carga probatoria supone por consiguiente, que quien invoque un hecho debe probarlo, y si este hecho es negativo definido, el mismo deberá comprobarse mediante una declaración o manifestación fáctica positiva en contrario.(…)”(Destacado de éste Tribunal)

Esta Juzgadora advierte, que no fueron consignadas las pruebas conducentes a demostrar que durante los tres (03) años anteriores al incumplimiento del pago de las retenciones correspondientes a los ejercicios fiscales del 01/01/1993 al 31/12/1993 y del 01/01/1994 al 31/12/1994 en materia de Impuestos sobre la Renta, no cometió ninguna violación de normas tributarias, por lo cual no le es posible a la contribuyente de autos, excusarse en que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, no valoro las circunstancias atenuantes para la imposición de la multa, razón por la cual, no tiene asidero jurídico desvirtuar la proporcionalidad de la multa impuesta por la Administración Tributaria, en consecuencia, se declara improcedente esta circunstancia atenuante invocada por la contribuyente. Así se declara.

V
DECISION

Dilucidado lo anteriormente expuesto, éste Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente CREDIMATICO T.D.C C.A.-
Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Vice-Procurador General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. Así como a los ciudadanos Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Fiscal Décimo Sexto del Ministerio Público con competencia a Nivel Nacional en materia Contencioso y Tributaria, y a la recurrente CREDIMATICO T.D.C C.A., de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 284 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal, conforme al Artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.

En este sentido, se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del Código Orgánico Tributario vigente, esta sentencia no admite apelación, por cuanto que el quantum de la causa no excede de más de quinientas (500) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor, publicado por el Banco Central de Venezuela, para las personas jurídicas, y en virtud que la mencionada sentencia, dictada por este Órgano Jurisdiccional, que declaró PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente CREDIMATICO T.D.C C.A., de conformidad con lo previsto en el artículo 84 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en Gaceta Oficial extraordinaria Nº 6.220 de fecha 15 de marzo de 2016, ordena remitir el expediente en consulta a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Líbrese Oficio.-

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los ocho (08) días del mes de julio de 2021. Años 211º de la Independencia y 162º de la Federación.-
La Juez,

Abg. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez.
El Secretario,

Abg. Ricardo José Prado Domínguez.

En el día de hoy ocho (08) de julio de 2021, siendo las once de la mañana (11:00 a.m), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

Abg. Ricardo José Prado Domínguez.

Asunto Antiguo N° 1127
Asunto Nuevo Nº AF41-U-1998-000027
YMBA/RJPD