TSJ Regiones - Decisión

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2363
FECHA 29/04/2024

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
214º y 165°

Asunto N° AP41-U-2008-000679

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto conjuntamente con Acción de Amparo Cautelar en fecha 15 de Octubre de 2008, por el abogado LUIS MANUEL GARCÍA, titular de la Cédula de Identidad No. V-11.310.565, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 74.562, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED, inscrita ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, en fecha 19 de junio de 1997, bajo el N° 40, Tomo A-45, cuyo cambio de domicilio es en la ciudad de Caracas, tal como consta en el documento registrado por ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 24 de abril de 2001, bajo el No 16, Tomo 534-A-Qto., inscrita en el Registro de Información Fiscal N° J-30456215-2, contra la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2008-000056-358, dictada en fecha 15 de julio de 2008, por la Gerencia General de Servicios jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributario (SENIAT), a través de la cual declaró Sin Lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución del Sumario Administrativo N° RZ-SA-2005-500039, de fecha 09 de agosto de 2005, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributario (SENIAT).

Por auto de fecha 17 de octubre de 2008, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto conjuntamente con Acción de Amparo Cautelar, signada bajo el Asunto N° AP41-U-2008-000679, acordó la notificación de los ciudadanos; Procurador General de la República, Contralor General de la República, Gerente General de Servicios jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de notificarlos de la presente entrada. Asimismo se solicitó a la Administración Tributaria copia certificada del expediente administrativo en ocasión al acto administrativo impugnado.

A través de Sentencia Interlocutoria No 129 dictada por este Órgano Jurisdiccional en fecha 10 de diciembre de 2008, se admitió el presente recurso.

En fecha 15 de enero de 2009, la representación judicial de la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS. Consigno escrito de pruebas, y por auto de fecha 16 de enero de 2009, se agregó el referido escrito.

Posteriormente, en fecha 27 de enero de 2009 a través de Sentencia Interlocutoria N° 7 se admitieron las pruebas promovidas por la presentación judicial de la contribuyente.

Por Auto de fecha 17 de marzo de 2009, en la oportunidad de exhibir el Expediente solicitado previamente al (SENIAT) y transcurrido el lapso de espera y no habiendo hecho acto de presencia ninguna de las partes, el Tribunal declara desierto el acto y en consecuencia concluye el acto.
En fecha 25 de marzo de 2009, las partes que conforman la relación jurídica tributaria en la presente causa, consignaron escrito de Informes.

En fecha 07 de abril de 2009, la representación judicial de la contribuyente consigno escrito de Observación a los informes.

Por auto de fecha 13 de abril de 2009, en carácter de juez provisorio, el Abg. JAVIER SÁNCHEZ AULLÓN, se Aboca al conocimiento de la presente causa.

En fecha 17 de abril de 2009, este Tribunal dijo “VISTOS”, quedando la presente causa en la oportunidad procesal para dictar sentencia.

En fechas 07 de octubre de 2010, en fecha 22 de febrero de 2011, 11 de octubre de 2012 y 07 de junio de 2013, la representación judicial de la contribuyente, solicitó se dicte sentencia en la presente causa.

En este orden de ideas, en fechas 17 de julio de 2014, 14 de julio de 2018, 18 de julio de 2018, 02 de octubre de 2018 y 17 octubre de 2019, la representación judicial de la contribuyente manifestó tener interés procesal de la presente causa y así mismo solicitó sentencia definitiva.

Por auto de fecha 13 de marzo de 2024, en carácter de Juez Provisorio, Abg. Yuleima Bastidas, se Aboca al conocimiento de la presente causa.

II
ANTECEDENTES

El acto administrativo contenido en la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2008-000056-358 ut supra identificada, surge en ocasión al Acto Administrativo N° RZ-SA-2005-500039 dictado el 09 de agosto de 2005 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, a través de la cual confirman el Acta de Reparo N° RZ-DF-1944 levantada en fecha 22 de noviembre de 2004, en materia de Impuesto al Valor Agregado para los periodos de imposición fiscal febrero, mayo y agosto de 2002, donde se determinaron una supuestas diferencias de Impuesto al Valor Agregado para los referidos periodos, por un total de Bs. 663.186.072,00, hoy equivalentes a BsF. 663.186,08, y se estableció un monto de la sanción por la cantidad de Bs.F. 939.535,71 e intereses moratorios Bs.F. 602.566,59.

Por disconformidad del contenido del acto administrativo N° RZ-SA-2005-500039 in comento, la representación judicial de la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED, interpuso en fecha 23 de septiembre de 2005 Recurso Jerárquico, siendo confirmado el prenombrado acto a través de la Resolución N° GGSJ/GR/DRAAT/2008-000056-358, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En virtud de la confirmatoria del recurso jerárquico, procedió a interponer en fecha 15 de octubre de 2008 recurso contencioso tributario por ante la Unidad de Recepción de Documentos y Distribución de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, y que previa distribución le correspondió a este Órgano Jurisdiccional, conocer de la presente causa y que, a tales efectos, observa:
III

ALEGATOS INVOCADOS POR LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA
CONTRIBUYENTE BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED
EN SU ESCRITO RECURSORIO.

1.-Improcedencia de inclusión del diferencial cambiario en la base de cálculo del Impuesto al Valor Agregado, aplicando de conformidad con los artículos 23 numeral 1 y 25 de la Ley prenombrada, esgrimiendo lo siguiente:

“Mediante la Resolución impugnada la Administración Tributaria ratifica el incremento del monto de los débitos fiscales registrados y declarados por mi representada para cada uno de los períodos fiscalizados, al considerar que al estar expresadas en dólares de los Estados Unidos de América las facturas correspondientes a los estipendios por servicios emitidas conforme al Convenio Operativo del Área Boquerón, la diferencia que se produjo en el monto de la deuda en bolívares, como consecuencia de la variación del valor de la moneda venezolana con respecto a la moneda en la cual se facturó ( Dólar de los Estados Unidos de América), entre la fecha de emisión de la factura y la fecha en que se produce el pago, constituye un ajuste en el precio del servicio y, en consecuencia, comporta un ajuste en la base imponible, de conformidad con las normas de los artículos 23, numeral 1, y 25 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado vigente para los períodos investigados (…)”.

…Omissis…

“Las variaciones que se producen en el monto de la deuda nominada en moneda extranjera, producto de fluctuaciones en el tipo de cambio de la moneda nacional, o de la devaluación o revalorización de dicha moneda nacional, no comportan una modificación o corrección del precio del bien o servicio a la cual hace referencia la Ley de Impuesto al Valor Agregado y, por tanto, no hacen necesario un ajuste de la base imponible, pues la Ley se refiere a los ajustes o modificaciones que sean producto de acuerdos entre las partes, tales como actualizaciones de precios, cobro de comisiones (artículo 23.1), rebajas de precios productos de descuentos, bonificaciones, etc. (artículo 24), los cuales implican, siempre, una alteración del precio del bien o servicio y, por tanto, modificaciones al negocio jurídico que configure el elemento objetivo de la obligación tributaria y da lugar al nacimiento del hecho imponible, y de allí que sólo en tales circunstancias correspondan los cómputos adicionales a que se refiere el citado artículo 23”.

Finaliza dicho punto arguyendo que:

“Como consecuencia de todo lo anteriormente expuesto, el reparo formulado se erige (sip) en desprovisto de base legal, toda vez que la Administración Tributaria interpreta erradamente el contenido del artículo 23, numeral 1, de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, al pretender extender su aplicación a los caos de variaciones en el cambio de la moneda, interpretando que la misma comporta una variación en el precio pactado, lo cual es improcedente como ha quedado explicado, por un lado, y por el otro, aplica una norma reglamentaria (artículo 51 del Reglamento General del de Impuesto al Valor Agregado) que excede el espíritu, propósito y razón de la Ley, en franca violación al principio de reserva legal tributaria establecido en los artículos 317 de la Constitución de la República y 3 del Código Orgánico Tributario (por cuanto introduce reglamentariamente cambios en uno de los elementos básicos y estructurales del tributo(…) “.

2) Desaplicación del artículo 51 del reglamento de la Ley de I.V.A, en contradicción con lo establecido en el artículo 317 de la Constitución de la República y artículo 3 del Código Orgánico Tributario, alegando lo siguiente:

“(…) el reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado un acto normativo de carácter sublegal, el mismo no puede regular la materia tributaria sino en los aspectos procedimentales o colaterales del tributo, pero nunca inmiscuirse en los elementos esenciales de éste, por lo que al establecer dicho Reglamento modificaciones a los elementos determinantes de la base imponible, y las circunstancias que delimitan su elemento temporal, como lo hace la norma contenida en su artículo 51, está, indudablemente, invadiendo la esfera de competencias del legislador, pues se trata de uno de los elementos integradores del tributo (base imponible), violando, de esta manera, el denominado Principio de Legalidad Tributaria.

La disposición del artículo 51 del reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado dictado en franca y abierta violación del principio constitucional de legalidad tributaria consagrado en el artículo 317 de la Carta Magna y desarrollado en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario, resulta violatoria del principio de legalidad tributaria, pues se pretende establecer la obligación de ajustar la base de cálculo del impuesto en caso de que ocurra una diferencia cambiaria entre el momento en que se factura el servicio y la fecha de pago del mismo, lo cual excede claramente de los supuestos de ajuste previstos por el legislador en el artículo 23 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, los cuales se circunscriben, como lo hemos apuntado antes, al caso de las modificaciones en el precio por convenio entre las partes”.

Continúa alegando:

“Así las cosas, exigiendo la aplicación preeminente del texto constitucional que consagra el mencionado principio de reserva legal tributaria, así como del artículo 3° del Código Orgánico Tributario, mi representada solicitó a la Administración Tributaria, tanto en la oportunidad de presentar el escrito de descargos como al momento de interponer el Recurso Contencioso Tributario, la desaplicación de la norma contenida en el artículo 51 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. Sin embargo, en ambos casos la Administración Tributaria hizo caso omiso de nuestra solicitud, alegando la imposibilidad de desaplicar normas en sede administrativa, pues, en su opinión, ello sólo puede realizarse por los órganos jurisdiccionales, en ejercicio del control difuso o concentrado de la constitucionalidad de los actos administrativos normativos, desconociendo con ello el deber constitucional que ostentan los funcionarios públicos de garantizar la plena vigencia del principio de supremacía constitucional erigido en el artículo 7° de la Constitución, como lo ha reconocido una sentencia dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, de fecha 4 de diciembre de 2003 (caso “SOFAVEN”).

En suma visto que la Administración Tributaria no ha cumplido con su deber de preservar la aplicación del principio de supremacía constitucional y partiendo de la idea de que la disposición contenida en el artículo 51 del reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado invade el ámbito de la reserva legal, lo que supone, en consecuencia, una contradicción con lo establecido en el artículo 317 de la Constitución, desarrollado en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario, solicito a este órgano jurisdiccional la desaplicación de la referida norma reglamentaria y la consecuente declaratoria de nulidad absoluta de la Resolución impugnada.”

2.- Falso Supuesto de Hecho, esgrimiendo lo siguiente:

“(…) la Administración Tributaria incurre adicionalmente en una errada apreciación de los hechos, cuando al determinar la base imponible correspondiente al periodo impositivo febrero de 2002, incluye la factura identificada “Ret-005” por el monto de USD 2.794.478 (ver Anexo 1 del Acta de Reparo), siendo que dicho monto corresponde al 100% de la enumeración o contraprestación del servicio prestado, y en el cual, mi representada, BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED, participa solo en un 60%, de acuerdo al convenio Operativo del Área Boquerón, es decir, que el monto de su contraprestación es de 60% de dicha factura (como corresponde a los términos del mismo –convenio operativo- y de los correspondientes convenios de operación mancomunada) y, por consiguiente, el impuesto al Valor Agregado trasladado (debito fiscal) debe ser determinado sobre la base de esta proporción, es decir,, 60% del impuesto reflejado en dicha factura, y fue partiendo de esta premisa que se declaró el débito del periodo. El monto que realmente correspondió a mi representada sobre el precio establecido en la mencionada factura es de USD 1.676.687, 09, que representa el 60% antes mencionado”.

Continúa alegando lo siguiente:

“No obstante, como lo expondremos a continuación, es fácil apreciar los errores en los que incurre dicha Gerencia al apreciar las pruebas consignadas por la empresa y al omitir la valorización de información que cursa en los archivos de la propia Administración Tributaria (…)”.

Finaliza este punto con lo siguiente:

“(…) el monto de la contraprestación obtenida por mi representada sea el expresado por la actuación fiscal como base imponible del Impuesto determinado, lo que implica que el acto está viciado de falso supuesto, sino que la posición asumida por la Administración Tributaria frente a las pruebas que BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED hizo valer legítimamente en el curso del procedimiento administrativo acarrea un vicio de nulidad absoluta de dicho acto, por haberse producido una lesión al derecho a la defensa de la empresa, y así solicito sea declarado por ese Tribunal, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 240, numeral 1, del Código Orgánico Tributario y 19, ordinal 1° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el artículo 25 de la constitución de la República Bolivariana de Venezuela”.

3.- Violación al derecho a la defensa, alega lo siguiente:

“(…) toda vez que, habiendo BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED solicitando expresamente en el escrito de descargos, de conformidad con los artículos 156, 188 y 189 del Código Orgánico Tributario, la apertura de un lapso para promover y evacuar las pruebas pertinentes que le permitieren demostrar lo alegado, concretamente, respecto del vicio de falso supuesto de hecho, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, sin embargo, en la práctica omitió el otorgamiento del plazo para que se produjeran en el procedimiento administrativo los elementos probatorios, limitándose a decir en la Resolución objeto de impugnación, que dicha instancia administrativa ordeno a través del auto N° RZ-SA-2005-2, de fecha 31/01/2005 –el cual nunca fue notificado por algún medio establecido en el Código Orgánico Tributario-, la apertura del lapso probatorio, y que mi representada no hizo uso del mismo, dejando fenecer el plazo procesal correspondiente”.

“(…) la Administración Tributaria pretende excusarse del reconocimiento de la violación al derecho a la defensa señalando en las páginas 15 y 16 que mi representada fue debidamente notificada del inicio de la fiscalización y del Acta de Reparo , lo cual no está en discusión, pero obvia en todo momento el hecho fundamental de la denuncia, esto es, que no se evacuaron las pruebas solicitadas conjuntamente con el escrito de descargos, vicio que produce la nulidad absoluta de las actuaciones administrativas y que no puede ser convalidado en ningún momento”.

…Omissis…

“De manera que, aun cuando el lapso probatorio se abre una vez vencido el plazo para los descargos, es necesario la emisión de un acto administrativo expreso, mediante el cual la Administración Tributaria, como rectora del procedimiento de determinación, instrumente y posibilite la producción en el mismo de los elementos probatorios. Dicho acto administrativo, para que surta efectos frente a los particulares, debe ser notificado a este a través de los medios previstos en el Código Orgánico Tributario.

Esta ha sido, además, la práctica de esta Gerencia de Servicios Jurídicos, así como de las Gerencias operativas del SENIAT, sin embargo la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, órgano emisor del acto administrativo aquí recurrido, aun cuando manifiesta (página 11 de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo) haber dictado el “auto” N° RZ-SA-2005-2 de fecha 31/01/2005, mediante el cual, y con el objeto de instrumentar las pruebas, ordeno la apertura del lapso probatorio, sin embargo, no notificó del mismo a mi representada, por lo que, desconociendo su existencia, se vio privada de producir en el procedimiento, las pruebas que le favorecen”.

4.- Improcedencia de las multas, alegando el error de derecho excusable como circunstancia agravante de responsabilidad penal tributaria.

En cuanto a la eximente de responsabilidad penal tributaria previsto en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001 alegando lo siguiente:

“En el supuesto negado de que fuese desechado el argumento expuesto en el literal anterior, invocamos a favor de mi representada la eventual aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 85, numeral 4, del Código Orgánico Tributario de 2001, esto es, la existencia de un error de derecho excusable que habría movido en este caso la actuación de la empresa”.

…Omissis…

“En el caso que nos ocupa, aun cuando llegara a prosperar el criterio expuesto por la actuación fiscal y que sirve de fundamento al reparo formulado a mi representada, la actuación de ésta debe entenderse desplegada en virtud del error de derecho (extrapenal) excusable en el que se vio incurrida, pues las diferencias en los débitos fiscales declarados habría sido motivada a errónea interpretación de la norma contenida en el numeral 1 del artículo 23 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, toda vez que, habiendo ocurrido el hecho imponible en la oportunidad de la emisión de la factura, y tratándose de facturas emitidas en moneda extranjera, se cumplía con sus obligaciones materiales y formales relacionadas con dichas operaciones, al reflejar el cambio corriente en el mercado para la fecha de la emisión de la factura, de conformidad con los artículos 13 y 25 de la Ley; no considerando como un recargo del precio y, por consiguiente, de la base imponible, las variaciones positivas ocurridas en el cambio de la moneda nacional con respecto a la moneda extranjera en la que fueron emitidas las facturas. Siendo ello así, resultan improcedentes las sanciones impuestas, toda vez que no habría intención de disminuir la carga impositiva”.

En cuanto a la circunstancia agravante de responsabilidad penal tributaria invocó los supuestos particulares:

“A todo evento, y en el caso de que este Tribunal considere improcedentes los argumentos antes expuestos a fines de enervar las pretensiones fiscales de carácter sancionatorio, rechazamos la agravación de la multa impuesta, pues, sin mayores consideraciones ni justificación, señalan que la diferencia de impuesto determinada por la actuación fiscal “supera en más de 2000 unidades tributarias al autoliquidado por la contribuyente”, no expresando por qué esa cuantía de unidades tributarias y no otra les permite considerar procedente la circunstancia agravante.
Igualmente, no explican por qué consideran aplicable como circunstancia agravante “la gravedad del ilícito”, pues, como ha quedado expresado, aun en caso de considerarse procedente el reparo, es evidente que el mismo deriva de diferencias de interpretación de normas jurídicas equivocas, por lo que no ha existido intención de causar perjuicio, ni se ha acudido a maniobras tendientes al engaño que pudiera conllevar a la calificación de un ilícito de mayor gravedad como seria la defraudación”.

5.- Improcedencia de los Intereses Moratorios alegando lo siguiente:

“Entre las cantidades determinadas en la Resolución recurrida se encuentran intereses moratorios que ascienden a un total de Bs.f. 602.566,59, calculados desde el momento en que habrían vencido los plazos para declarar y pagar el Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos impositivos objetados, hasta la fecha de emisión del acto impugnado, lo cual resulta contrario al criterio que en forma pacífica han venido sosteniendo tanto la Sala Político-Administrativa como la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia”.

…Omissis…

“(…) resulta absolutamente claro que no hay lugar a la liquidación de intereses moratorios hasta tanto no quede definitivamente firme la obligación tributaria, lo cual no ha ocurrido en este caso, en virtud de la impugnación del acto administrativo mediante el presente recurso contencioso tributario”.

IV
DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA CONTRIBUYENTE

En fecha 15 de enero del año 2009, la representación judicial de la contribuyente promovió las siguientes pruebas:

Capitulo I.- De conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, ratificó los merito probatorio de las documentales consignadas en el escrito recursorio.

Capítulo II.- De conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, promovió pruebas documentales, que se identifican a continuación:

1. Marcada “A”, Copia fotostática de la factura N° RET-005, por un monto de USD 2.794.478, emitida en el mes de febrero de 2002

2. Marcado “B”, Copia fotostática del Convenio Operativo del Área Boquerón, celebrado en fecha 29 de julio de 1997, entre LAGOVEN, S.A., UNIÓN TEXAS VENEZUELA LIMITED (hoy BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED) y PREUSSAG ENERGIE GmbH.

Capítulo III.- De conformidad con lo establecido en el artículo 436 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con el artículo 332 del Código Orgánico Tributario ratione temporis, promovió prueba de exhibición, solicitando la remisión copia certificada del expediente administrativo en ocasión al acto aquí impugnado.

V
ALEGATOS DEL FISCO NACIONAL

1) En cuanto a la violación al principio de legalidad invocado por la recurrente en su escrito recursorio, esta representación Fiscal desvirtúa dicho alegato, esgrimiendo lo siguiente:
“cuando las partes en un contrato ajustan el valor nominal de la obligación pecuniaria mediante una cláusula de valor, en el caso de autos específicamente nos referimos a fijar precios de una compra venta en dólares., el deudor se libera de su obligación a través de la entrega de un monto determinado en moneda extranjera o su equivalente en moneda de curso legal al cambio para de fecha de pago.
El precio es una contraprestación generalmente en dinero, que recibe un sujeto a cambio de un servicio o bien que pone a disposición de otro. El precio tiene una gran trascendencia en todos aquellos casos en que se aplaza el pago del mismo, ya que en tal caso debemos añadir el problema de las fluctuaciones del valor del dinero (…)”
…Omissis…

“De lo anterior, podemos inferir que muchos contratos en los que el deudor se obliga a la entrega de dinero, cuyo valor está determinado en un signo monetario estable que no es de curso legal en el país, están a expensas a las fluctuaciones de la moneda elegida como cláusula de valor”.
…Omissis…

Concluye dicho punto expresando que:

“En consecuencia, esta representación fiscal considera que los resultados fiscales son producto de la verdad documental aportada por la contribuyente, que las actas gozan de una presunción de veracidad y legalidad, que deben ser desvirtuadas por quien las impugna y al no comprobar la contribuyen la de manera fehaciente sus dichos y afirmaciones, resulta forzoso confirmar el reparo realizado por la Administración Tributaria Regional al estar ajustado a derecho. Por lo que esta Representación Fiscal se solicita a ese honorable Tribunal así sea declarado en definitiva”.
2) En cuanto a la desaplicación del artículo 51 del reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; la representación fiscal se opone en dicho argumento, alegando lo siguiente:

“La Administración Tributaria se ha pronunciado reiteradamente sobre este asunto en particular, advirtiendo que tal solicitud constituye la pretensión de activar los mecanismos de control de la constitucionalidad de las leyes por ello, es menester acotar que en nuestro país el control de la constitucionalidad y legalidad de las leyes y demás actos de los cuerpos deliberantes de carácter nacional, estatal o municipal de los reglamentos y de los acto de gobierno, están reservados al Poder Judicial quien funge de balanza entre los diverso órganos estatales respecto a su conformidad constitucional, y no corresponde a la administrativa pronunciarse al respecto, puesto que se trata de una competencia que le concierne resolver a los Tribunales de la República para cada caso concreto, en la ejecución del control difuso y al Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Constitucional para el control concentrado, por lo que esta Administración Tributaria no tiene facultades para efectuar la especie de control difuso en sede administrativa.

3) En cuanto al falso supuesto de hecho; alega esta representación del fisco nacional alega lo siguiente:

“(…) tal como la afirma la Administración Tributaria, la representación de la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED con su argumento pretendió desvirtuar los fundamentos del acto recurrido, pero a tales efectos, sólo se limitó a consignar copias simples del convenio operativo de fecha 29 de julio de 1997 celebrado entre LAGOVEN, S.A. y UNION TEXAS VENEZUELA LIMÍTEC y PREUSSAG ENERGIA GmbH, el cual corre inserto en los folios ciento cuarenta y dos al doscientos veintiuno (142 al 221) del expediente administrativo; y copia simple de la factura N° Retribucion-005, por la cantidad de USD 2.794.478,46, la cual corre inserta al folio ciento cuarenta y uno (141) del mencionado expediente Motivo por el cual la administrativa determino que la recurrente presentó los respectivos originales que permitieran realizar una confrontación de los mismos con las referidas copias simples. Aunado a ello, al del análisis de las copias de dicho convenio no se evidencia que la contribuyente participa en un 60% de la contraprestación recibida, por lo que no logra desvirtuar los hechos sancionados en la Resolución impugnada.
Asimismo destaco que:
“(…) corresponde a la recurrente la prueba de sus dichas y afirmaciones y no habiendo consignado esta los respectivos originales de los documentos que permitieren realizar una confrontación de los mismos con las referidas copias simples, para lograr así desvirtuar la presunción de legitimidad y veracidad que ampara a la Resolución impugnada, la misma permanece incólume, por consiguiente se tiene como válida y veraz. Así se solicita sea declarado en definitiva”.

4) En cuanto a la violación al derecho a la defensa en la oportunidad de presentar pruebas en la fase del Sumario Administrativo, alega que:

“En el caso de objeto de controversias es preciso señalar, la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED, fue notificada del procedimiento administrativo iniciado por la Administración y, en consecuencia, tenía conocimiento de los hechos y del derecho; así como de la apertura de un lapso legal para la presentación del escrito de descargos y en estos mismos términos la Administración Tributaria abrió un término probatorio a la recurrente, con la finalidad de que fueran consignadas pruebas relativas al caso de autos”.
4) En cuanto a la eximente de error de derecho excusable y circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, la Representación del Fisco desvirtúa dichos alegatos esgrimiendo lo siguiente:

“(…) Sobre este particular, nada sustancial aporta el Representante legal de la contribuyente en el escrito contentivo del Recurso Jerárquico, para sostener el alegato de que era procedente la eximente de responsabilidad invocada, pues, no explica en qué forma eran tan complejas las normas contenidas en la Ley de Impuesto al Valor Agregado para hacerle caer en error en su interpretación, es decir, no encontramos, como causa suficiente la indicada pero ellos, para escudarse en el error de derecho”.

6) En cuanto a la improcedencia de los Intereses Moratorios, se pronuncia la Representación del Fisco Nacional, alegando que:

“(…) En el caso de autos, resulta indubitables los elementos fundamentales que indican la validez del cálculo de los intereses moratorios, a sabe: (sip) un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto r reducto do (sip) un proceso de determinación fiscal. (…) esta representación fiscal solicita, sea declarado improcedente el pretendido alegato (…)”.
VI
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
Delimitada la litis, este Tribunal pasa analizar los vicios denunciados por la representacion judicial de la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED., en su escrito recursorio, los cuales versan: i) Improcedencia de la inclusion del diferencial cambiario en la base de calculo del Impuesto al Valor Agreado; ii) Desaplicacion del artículo 51 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A); (iii) Falso supuesto de hecho; (iv) Violación al Derecho a la Defensa (v) Improcedencia de las Multas; y (vi) Improcedencia de los Intereses Moratorios.

En lo que respecta a la solicitud de Amparo Constitucional como Medida Cautelar, estima este Tribunal que carece de objeto para pronunciarse al respecto, por lo que se abstiene de analizar los requisitos de procedencia, pues, las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio y siendo esta la oportunidad, en que este Órgano Jurisdiccional entrará a analizar el fondo del asunto, esta Juzgadora considera inoficioso pronunciarse sobre dicha solicitud, pues, ha decaído su objeto. Así se declara.
Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa:

i) EN CUANTO IMPROCEDENCIA DE LA INCLUSION DEL DIFERENCIAL CAMBIARIO EN LA BASE DE CALCULO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREADO

La contribuyente alega, que la Administración Tributaria incremento del monto de los débitos fiscales registrados y declarados en los periodos fiscalizados, al considerar que están expresados en dólares de los Estados Unidos de América las facturas correspondientes a los estipendios por Servicios emitidos al Convenio Operativo al Área Boquerón, la diferencia que se produjo en el monto de la deuda en bolívares, como consecuencia de la variación del valor de la moneda venezolana, con respecto a la moneda en la cual se declaró en la factura constituyéndose un ajuste de precio del servicio y en consecuencia comporta un ajuste en la base imponible, de conformidad con lo establecido en los artículos 23 numeral 1 y 25 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del 2000 ratione temporis, que establece lo siguiente:

artículo 23.-“Sin perjuicio de lo establecido en el Titulo III de esta Ley, para determinar la base imponible correspondiente a cada periodo de imposición, deberán computarse todos los conceptos que se carguen o cobren en adición al precio convenido para la operación gravada, cualesquiera que ella y, en especial, los siguientes:
1. Los ajustes, actualizaciones o fijaciones de precios o valores de cualquier clase pactados antes o al celebrarse la convención o contratos; las comisiones; los intereses correspondientes; si fuere el caso; y otras contraprestaciones accesorias semejantes; gastos de toda clase o su reembolso, excepto cuando se trate de suma pagadas por cuenta del comprador o receptor del servicio, en virtud de mandato de éste; excluyéndose los reajustes de valores que ya hubieran sido gravados previamente por el impuesto de esta Ley (…)”.

Artículo 25.-“En los casos en que la base imponible de la venta o prestación de servicio estuviera expresada en monedas extranjeras, se establecerá la equivalencia en la moneda nacional, a tipo de cambio corriente al mercado del día en que ocurra el hecho imponible, salvo que éste ocurra en un día no hábil para si el sector financiero, cuyo caso se aplicará el vigente en el día hábil inmediatamente siguiente al de la operación”. Subrayado y negrilla por el Tribunal.

De las precipitadas normas se puede observar que, la primera, establece como se va a determinar la base imponible a través de los ajustes, actualizaciones o fijaciones de precios o valores pactados antes o después de celebrarse la convención o contrato, y la otra, hace énfasis del tipo de cambio que debe aplicarse a operaciones realizadas en moneda extranjera vigente para la ocurrencia del hecho punible.

En el caso de autos, se evidencia que la Administración Tributaria procedió a levantar a la contribuyente Acta de Reparo N° RZ-DF-1944 de fecha 22 de noviembre de 2004, correspondiente a los periodos de fiscales: febrero, mayo y agosto de 2002 en materia de Impuesto al Valor Agregado, que se originaron en virtud de que la contribuyente no tomó en consideración en las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado la diferencias positivas que se produce al recibir el pago de servicios prestados en moneda extranjeras, diferencia ésta que constituye una corrección del precio de los bienes y servicios, generando un ajuste en la base imponible, de conformidad con los artículos 23 numeral 1 y 25 eiusdem.

A los efectos, este Tribunal trae a colación el Acta de Reparo N° RZ-DF-1944 emanado en fecha 22 de noviembre de 2004 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) el cual se desprende lo siguiente:

“La contribuyente presentó las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos impositivos de Febrero, Mayo y Agosto de 2002, según se demuestra a continuación:

PERIODOS N° PRE-IMPRESO DE LA
DECLARACIÓN N° DE LA DECLARACIÓN SEGÚN ETIQUETA FECHA DE PRESENTACIÓN
Febrero H-01 N° 3243069 1500000170250-1 18-03-2002
Mayo H-01 N° 3258510 1500000179187-3 19-06-2002
Agosto H-01 N° 1143950 1500000187015-9 17-09-2002

REFERENCIA N° 14 VENTAS A OTROS CONTRIBUYENTES SOLO ALÍCUOTA GENERAL

Del análisis a las declaraciones, libros de ventas, facturas de ventas, comprobantes de pagos y demás documentos, se determinó que al momento de laborar sus declaraciones del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los periodos impositivos de Febrero, Mayo y Agosto de 2002, la contribuyente no considero la diferencia positiva que se produce al efectuarse el pago de servicio prestado, el cual se deberá considerar, por constituir una corrección del precio, para ajustar la base imponible y determinar el impuesto, motivo por el cual la actuación fiscal procede a incluirlo dentro de la base imponible de conformidad con lo establecido en los artículos 23, numeral 1 y 25 de la Ley antes citada y 51 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…).

…Omissis…

SEGÚN DECLARACIÓN SEGÚN INVESTIGACIÓN DIFERENCIAS
PERIODO REF BASE IMPONIBLE CREDITO FISCAL BASE IMPONIBLE CREDITO FISCAL BASE IMPONIBLE CREDITO FISCAL
Febrero 14 5.526.312.217,00 801.315.271,00 7.926.270.285,00 1.149.309.191,00 2.399.958.068,00 347.993.920,00
Mayo 14 6.057.819.562,06 878.383.836,00 7.821.106.224,00 1.134.060.402,00 1.763.286.662,00 255.676.566,00
Agosto 14 9.115.314.109,00 1.321.720.546,00 9.525.766.423,00 1.381.236.132,00 410.452.314,00 59.515.586,00

IMPUESTO A PAGAR

Como consecuencia de los reparos formulados en cada uno de los periodos de imposición objetos de investigación, se origina un impuesto a pagar, tal como se detalla a continuación:

PERIODO SEGÚN DECLARACION SEGÚN INVESTIGACION DIFERENCIAS
Febrero 619.452.463,00 967.446.383,00 347.993.920,00
Mayo 699.020.540,00 954.697.106,00 255.676.566,00
Agosto 1.152.345.358,00 1.211.860.944,00 59.515.586,00

(…)”.

Tal como consta en la primera (1era) pieza, folios 211 y 212 del presente expediente.

De las Actas procesales que cursan en autos, se observa que en el caso de marras, la Administración Tributaria realizo un procedimiento de fiscalización de oficio sobre base cierta, vale decir, de acuerdo con los documentos exhibidos por la contribuyente, “declaración, libro de ventas, facturas de ventas, comprobantes de pagos y demás documentos”, y en la cual se pudo constatar una diferencia del pago en las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado concerniente a períodos fiscales de Febrero, Mayo y Agosto de 2002, procediendo hacer un ajuste en la base imponible, de conformidad con los establecido en los artículo 23 numeral 1 y 25 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.), por tratarse de servicios prestados y pagos pagados en moneda extranjera, en base a dólares de los Estados Unidos Americanos, determinándose en la misma, una diferencia en la declaración Impuesto al Valor Agregado, el cual comporta un ajuste a la base imponible, en consecuencia la Administración Tributaria se ajustó a derecho la aplicación de los prenombrados artículos, motivo por el cual este Tribunal desestima dicho alegato. Así se decide.

ii) DESAPLICACION DEL ARTÍCULO 51 DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (I.V.A)

La inconstitucionalidad de la normativa prevista en el artículo 51 del Decreto N° 206 del 6 de julio de 1999, contentivo al Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicado en Gaceta Oficial N° 5.363 Extraordinario de fecha 12 de julio de 1999 y la desaplicación de la misma, basada en “(…) el Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado un acto normativo de carácter sublegal, el mismo no puede regular la norma tributaria sino en los aspectos procedimentales o colaterales del tributo, pero nunca inmiscuirse en los elementos esenciales de éste (…) “pues se trata de uno de los elementos integradores de tributos (base imponible), violando de esta manera el denominado principio de legalidad Tributaria (…)”: Al respecto, el artículo 51 eiusdem, establece:

“En los casos de que se realicen ventas de bienes o prestaciones de servicios y el precio esté expresado en moneda extranjera, se establecerá la equivalencia de la moneda nacional. Si el precio y demás componentes de la operación estuviera, según el contrato o negativa que se produzca al efectuarse el pago del bien o servicio adquirido, se deberá considerar, por constituir una corrección del precio, para ajustar la base imponible y determinar el impuesto (…)”. ”.

Cabe destacar, que en cuanto a la desaplicación de la normativa por inconstitucionalidad del artículo in comento, es necesario traer a colación el artículo 20 del Código de Procedimiento civil, concatenado con el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, lo cual establece lo siguiente:

“Artículo 20. Cuando la ley vigente, cuya aplicación se pida, colidiere con alguna disposición constitucional, los jueces aplicarán ésta con preferencia.”

“Artículo 334. Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de esta constitución.
En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicara las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aun de oficio, decidir lo conducente.
Corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional de Tribunal Supremo de Justicia como jurisdicción constitucional, declarar la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e indirecta de esta Constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquélla.”

Como puede verse claramente de las normas antes transcritas establecen que el juez es el director del proceso, pudiendo denunciar de oficio la inconstitucionalidad de alguna disposición como la alegada por la parte recurrente, evidenciándose en autos, que la aplicación del artículo 51 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, no es inconstitucional ya que la misma tiene como misiva que cuando la prestación de servicio sea pagado en dólares, la misma será declarada por ante el ente recaudador de Tributos de acuerdo a su equivalencia a la moneda nacional, articulo éste que se encuentra sumergido, a las normativas previstas en los artículo 25 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículos 38 y 51 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual es pertinente traerlos a colación, y que dispone lo siguiente:

Artículo 25.- “En los casos en que la base imponible de la renta o prestación de servicio estuviera expresada con moneda extranjera, se establecerá la equivalencia en moneda Nacional, al tipo de cambio corriente en el mercado del día en que ocurra el hecho imponible, salvo que éste ocurra en un día no hábil para si sector financiero, en cuyo caso se aplicar, el vigente en el día hábil inmediatamente siguiente al de la operación”.

Asimismo, el artículo 38 del Reglamento, prevé lo siguiente:

“Cuando la base imponible de las ventas y prestaciones de servicios estuviera expresada en moneda extranjera, afín de determinar el impuesto, se aplicará la norma del artículo 25 de la Ley”.

De las aludidas normas transcritas, se evidencia que el tipo de cambio aplicable a operaciones realizadas en moneda extranjera, es el vigente para el momento de la concurrencia del hecho punible, salvo la excepción que prevé la misma normativa, por lo que se evidencia en el caso de autos, que la prestación de servicio fue pagada en dólares de los Estados Unidos de Americano, pero no declarada en su equivalencia a la moneda nacional, motivo por el cual la Administración Tributaria aplico lo establecido en el artículo 51 del prenombrado Reglamento, ya que va en concordancia con lo previsto en la Ley.

En consecuencia, declarado lo anterior, resulta forzoso para éste juzgado declarar a su vez improcedente la solicitud de Desaplicación por Control Difuso de la inconstitucionalidad la norma contenida en el artículo 51 in comento, por cuanto ha quedado evidenciado que el mismo no lesiona los derechos constitucionales de la contribuyente. Así se decide.

iii) Falso supuesto de hecho.

En lo que atañe al falso supuesto denunciado, es menester considerar que el vicio de falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o sin guardar la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de la Sala Político Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”
Ahora bien, cabe destacar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.
En cuanto al cuarto requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:
“(…) es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto”. (BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.
La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.
Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado con relación al falso supuesto, en sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta, lo siguiente:
“(…)A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”.

Asimismo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha ratificado el criterio con relación al falso supuesto, en sentencia Nº 00382, de fecha 22 de junio de 2017, caso: INDUSTRIAS MARLUC, S.A., lo siguiente:
“(…)A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. En tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. (Sentencia Nº 01187, de fecha 6 de agosto de 2014, caso: Libeta Margaret Valvuena Arrieta,)
Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, corroborar si los hechos objeto del debate y el derecho aplicado a los mismos fueron adecuados correctamente, para verificar entonces que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido.
Ahora bien, la representación judicial de la contribuyente invoca el vicio de falso supuesto de hecho, basándose en que la Administración Tributaria incurre en un error de apreciación de los hechos, cuando al determinar la base imponible correspondiente al mes de febrero de 2002, incluye la factura identificada (Ret-005) por un monto de USD 2.794.478 (ver Anexo 1 del Acta de Reparo), monto el cual corresponde al 100% de la remuneración o contraprestación del servicio prestado, por lo que BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED participa solo en un 60%, de acuerdo al convenio Operativo del Área Boquerón y demás convenios de operación mancomunada, acotando que dicha factura debió ser determinada sobre la base de esa proporción, por consiguiente afirma la Administración Tributaria, que la prenombrada recurrente, en su argumento pretendió desvirtuar el acto recurrido, pero a tales efectos, solo consigno copias simples del convenio antes mencionado y copia simple de la factura identificada con el N° Retribución-005, por la cantidad de USD 2.794.478.
A los efectos, se observa en autos, copias simples del Convenio Operativo celebrado en fecha 29 de julio de 1997 entre las empresas LAGOVEN S.A., y UNIÓN TEXAS VENEZUELA LIMITED y PREUSSAG ENERGIA GmbH, que no indican con exactitud que la contribuyente tiene un sesenta (60%) de participación, (ver Pieza N° 1, folios 132, 157 y 158 del presente expediente) en este sentido se trae un extracto del dicho convenio el cual reza lo siguiente:

“B. la Filial es titular en forma exclusiva de los derechos para llevar a cabo todas las operaciones relativas a los Hidrocarburos en el Área, tal como ésta se define en el Convenio.
C. La Filial desea promover el desarrollo del Área y Los Contratista desean prestar servicios dentro del Área.
D. Los Contratistas tiene la capacidad técnica y financiera y la experiencia profesional necesarias para llevar a cabo los Servicios Operativos que se describen en este Convenio.
E. Los Contratista han convenido en realizar por cuenta de la Filial, pero a costo y riesgo de los contratistas, las actividades de rehabilitación, explotación, producción, exploración y otras actividades que sean necesarias para continuar el desarrollo comercial de los Hidrocarburos ubicados en el Área, en la forma prevista en este Convenio y conforme se establezcan en los Planes de Desarrollo y en los Programas de Trabajo y Presupuestos Anuales aprobados por la Filial.
F. Las Partes han acordado que el pago a los Contratistas por los servicios prestados en virtud de este Convenio incluirá únicamente el pago previsto en la Cláusula XVII y el reembolso directo de ciertos desembolsos específicos (…)”.
XVII
PAGO Y REEMBOLSO
17.1. La Filial pagara a los Contratistas una cantidad en efectivo, en U.S dólares (en lo sucesivo el ´Estipendio por Servicio´) determinada en la forma prevista en el Artículo 5 de los Procedimientos Contables, por concepto de (i) reembolso de los anticipos realizados por los Contratistas por la adquisición de bienes y servicios en nombre de la Filial y (ii) retribución por la prestación de los Servicios Operativos previstos en este Convenio (…)”.
17.2. Adicionalmente a los dos componentes del Estipendio por Servicios descritos en la Cláusula 17.1, la Filial deberá pagar a los contratistas los Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (o cualquier otro impuesto al valor agregado o a las ventas, de estructura similar que se aplique en Venezuela) que las contratistas estén obligados a recaudar conforme a la legislación venezolana aplicable (…)”.

Por la transcripción arriba transcrita se evidencia que el Convenio Operativo suscrito por PDVSA y las empresas Contratistas, no establece el porcentaje de participación de cada una de las empresas contratistas, sin embargo establece el pago por reembolso a las empresas contratista de los impuestos recaudados y pagados conforme a la legislación venezolana, en el presente caso la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED, actúa en su carácter de empresa contratista, y por ende tiene que pagar los Impuestos recaudados en su totalidad, de conformidad con lo previsto en la Ley, por la presentación de servicios, servicios este que fueron pagaderos en divisas, tal como consta en la factura N° “Ret-O05” por la cantidad de USD 2.794.478, correspondiente al mes de febrero de 2002, y declarados ante la Administración Tributaria en un sesenta por ciento (60%) por cuanto su participación no es del ciento por ciento (100%), caso éste que no consta en los autos, quedando ajustado a derecho el acto administrativo dictado por la Administración Tributaria (SENIAT, en consecuencia se desecha dicho alegato. Así se decide.

iv) Violación al derecho a la defensa

Este Tribunal considera pertinente traer a colación el contenido del numeral 1º del artículo 49 de la Constitución Bolivariana de la República de Venezuela, el cual es del siguiente tenor:
Artículo 49. “El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia:

1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir al fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la ley.”

No obstante, de la normativa transcrita, es importante destacar que, sobre el debido proceso y derecho a la defensa, lo expresado incontables veces nuestro máximo Tribunal, en Sala Político Administrativa:
“La jurisprudencia de esta Sala ha venido manteniendo de forma pacífica el criterio de que los derechos a la defensa y al debido proceso denunciados comprenden: el derecho a ser oído, puesto que no podría hablarse de defensa alguna, si el administrado no cuenta con esta posibilidad; el derecho a ser notificado de la decisión administrativa, a los efectos de que le sea posible al particular presentar los alegatos que en su defensa pueda aportar al procedimiento, más aún si éste ha sido iniciado de oficio; el derecho a tener acceso al expediente, con el propósito de examinar en cualquier estado del procedimiento las actas que lo componen; el derecho que tiene el administrado a presentar pruebas que permitan desvirtuar los alegatos ofrecidos en su contra por la Administración; el derecho que tiene toda persona a ser informada de los recursos y medios de defensa y, finalmente, el derecho a recibir oportuna respuesta a sus solicitudes.
Por su parte, el debido proceso constituye una garantía constitucional aplicable también a todas las actuaciones judiciales y administrativas, y definitivamente orientado a la protección jurídica de los particulares, proporcionándoles, entre otros, el acceso a la justicia y a los recursos legalmente establecidos, así como al derecho a un tribunal competente, a la presunción de inocencia y a la ejecución del procedimiento correspondiente”.(Vid. Sentencia Nº 01596 del 05 de noviembre de 2009, caso: Yousef Yammine Mahuat). Resaltado y subrayado por el Tribunal.
Por lo que el principio del debido proceso, es un principio jurídico procesal o sustantivo, el cual toda persona tiene derecho al goce a las garantías mínimas constitucionales, tendientes a asegurar un resultado justo y equitativo dentro del proceso bien sea por la vía administrativa como la judicial, derechos estos que son inviolables en todo estado y grado de la investigación, así como el derecho que tiene toda persona a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa, dentro de las debidas garantías y un plazo determinado legalmente, con el objeto de orientar la protección jurídica de los particulares.

En cuanto a este punto controvertido, es preciso señalar que la parte recurrente denunció que “(…) aun cuando manifiesta (página 11 de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo) haber dictado el “auto” N° RZ-SA-2005-2, de fecha 31/01/2005, mediante el cual, y con el objeto de instrumentar las pruebas, solicitó la apertura del lapso probatorio, que le permitiera demostrar lo alegado, sin embargo, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, no notificó del otorgamiento del plazo a su representada, por lo que, desconociendo su existencia, se vio privada de producir en el procedimiento, las pruebas que le favorecen”.
En este sentido la Representación Fiscal, desvirtuó dicho alegato, señalando que la prenombrada contribuyente fue notificada desde el inicio del procedimiento administrativo, teniendo en conocimiento los hechos y del derecho, así como la apertura del lapso legal para la presentación del escrito de descargo, con la finalidad de que fueran consignadas pruebas relativas al caso de autos.

Ahora bien, este Tribunal observa del análisis exhaustivo a las actas procesales que cursan en autos, que en el Acta de Reparo N° RZ-DF-1944 levantada en fecha 22 de noviembre de 2004 por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana (SENIAT, en materia de Impuesto al Valor Agregado para los periodos de Imposición de febrero, mayo y agosto de 2002, se le hace saber a la prenombrada contribuyente lo siguiente: “(…) en el caso de no aceptar el reparo, de conformidad con lo establecido en el Artículo 188 del Código identificado, se dará por iniciada la instrucción del sumario, teniendo un plazo de veinticinco (25) días hábiles, contados a partir del vencimiento del lapso previsto en el Artículo 188 ejusdem, para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa”.

Por lo que se desprende, que en el Acta de reparo ut supra identificada que la contribuyente tenía en conocimiento del inicio del escrito de descargo a los fines de promover las pruebas pertinentes para desvirtuar los hechos que se suscitaron en el Acta de reparo, evidenciándose en autos que consta escrito de descargo presentado por la contribuyente en fecha 17 de enero de 2005 (tal como consta 1era pieza, folio 219 al 229 inclusive, del presente expediente), motivo por el cual no se evidencia que la Administración Tributaria haya cercenado el derecho a la defensa prevista en el artículo 49 numeral 1 de la Constitución Bolivariana de Venezuela, motivo por el cual se desestima dicho alegato. Así se declara.

v) Improcedencia de las Multas.

Alega la representación judicial la improcedencia de la multa, basándose en primer lugar, sobre la ilegalidad de los reparos formulados; la segunda, en la existencia de un eventual error de derecho excusable como circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria y la última improcedencia de Circunstancia agravante de responsabilidad penal tributaria.
.
A) IMPROCEDENCIA DE LA MULTA POR ILEGALIDAD DE LOS REPAROS FORMULADOS

Esta Juzgadora, con respecto este punto, considera inoficioso pronunciarse sobre el mismo, ya que fue decido en puntos anteriores. Así se decide.

B) IMPROCEDENCIA DE LA MULTA POR EVENTUAL ERROR DE DERECHO EXCUSABLE COMO EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA

Ahora bien, en cuanto a la existencia de un eventual error de derecho excusable como circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario del 2004 ratione temporis, invocada por la recurrente en su escrito recursorio, excusándose en que incurrió en un error de derecho por la diferencia en los débitos fiscales declarados, había sido motivado a una errónea interpretación de la norma contenida en el numeral 1 del artículo 23 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

En este sentido, es pertinente traer a colación el artículo 85 numeral 4del Código Orgánico Tributario del 2001 ratione temporis, que es del siguiente tenor:

“Son circunstancia que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
(…Omissis…)
4.-El error de hecho y de derecho excusable (…)”
Por lo que el artículo 85 in comento, establece el error de hecho y de derecho excusable como una circunstancia que exime de responsabilidad por la comisión de ilícitos tributarios.
Sobre ello, nuestra máxima Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha considerado en múltiples oportunidades que dicha circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la Ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la Ley tributaria. (Vid., entre otras, las sentencias de esta Alzada números 00297 y 00794 de fechas 15 de febrero de 2007 y 28 de julio de 2010, caso: Bayer de Venezuela S.A., y C.A. Editora El Nacional, respectivamente).
En ese sentido, tratándose de un error de derecho la procedencia de la eximente está supeditada a la efectiva constatación por parte de este Alto Tribunal de que el mismo le era excusable, esto es, que fue cometido bajo la creencia de haberse obrado en cumplimiento de una determinada obligación legal o contractual, vale decir, bajo la firme convicción de estar realizando la actuación legalmente debida. Pues, dicho alegato supone, la apreciación del marco regulatorio que le era aplicable al supuesto controvertido, para de esta forma, determinar la razonabilidad de la actuación de la contribuyente frente a la situación en concreto que excluya su culpa. (Vid., sentencia número 00279 de fecha 7 de marzo de 2018, caso: Telefónica Venezolana, C.A.).
Circunscribiendo el análisis al caso concreto, esta Juzgadora observa que no existen razones justificadas para que la contribuyente realizara una errónea apreciación del derecho, pues se verificó en el caso de autos que la sociedad mercantil actora simplemente hizo mención a que actuó movida por un error excusable de derecho, comprendiendo a cabalidad el sentido, propósito y razón de las disposiciones que regulan las operaciones que realiza.
Por las razones que anteceden, se procede a desestimar la circunstancia eximente de la responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable invocada por la representación judicial de la contribuyente, y con lugar la multa impuesta a la prenombrada recurrente. .Así se declara.
C) IMPROCEDENCIA DE LA CIRCUNSTANCIA AGRAVANTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA CONSIDERADA EN LA RESOLUCIÓN CONMINATORIA DEL SUMARIO ADMINISTRATIVO

Solicitan la improcedencia de la circunstancia agravante en la responsabilidad penal tributaria por la sanción de la multa impuesta, alegando que: “(…), no expresando por qué esa cuantía de unidades tributarias y no otra les permite considerar procedente la circunstancia agravante. Igualmente no explican por qué consideran aplicable como circunstancia agravante, ´la gravedad del ilícito´.

Este Tribunal observa, que la multa impuesta a la contribuyente de conformidad con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RZ-SA-2005-500039 de fecha 09 de agosto de 2005, fue una multa por contravención, prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicando supletoriamente los principios y normas del derecho penal compatible con la naturaleza y afines del derecho tributario tal como lo establece el artículo 79 eiusdem y en concordancia con lo establecido en el artículo 37 del Código Penal relativo en el término medio en los casos en que la Ley castiga un delito o falta con una pena comprendida en dos limites pues se obtiene sumando los dos extremos y tomando la mitad, reduciéndose a su límite inferior y aumentando hasta el superior, atendiendo a las circunstancia atenuantes o agravantes que se concurran en el caso en concreto.

En cónsono con lo antes expuesto, es menester traer a colación el artículo 79 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001 ratione temporis y 37 del Código Penal, que establece lo siguiente:

Artículo 79,- “las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepciones a lo previstos de la normativa aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas (…)”.

Artículo 111.-“Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, causare una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, incluso mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones y otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de veinticinco por ciento (25%) hasta doscientos por cientos (200%) del tributo omitido (…)”.

Artículo 37.”Cuando la Ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el límite inferior o se la aumentará hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto (…)”.

De los artículos in comento, el artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente para ese tiempo, que establece la supletoriedad de las normativas previstas para la tipificación de ilícitos tributarios, que va de la mano con lo previsto en el artículo 111 eiusdem, constituye una figura denominada contravención la cual exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento delos intereses del Fisco Nacional. Ahora bien la naturaleza de dicha sanción resulta de tipo prominentemente objetivo, esto es, que basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma, generador de responsabilidad (acción u omisión que causa una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable. Y el artículo 37 del Código Penal el método de aplicación de dicha falta dependiendo de las circunstancias atenuantes o agraviantes.

Por lo que se observa en el caso de marras, que la presente resolución aplican circunstancia agravante de conformidad con lo establecido en el artículo 95 numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente que estable: “Son circunstancia agravantes: (…) 3.- La magnitud monetaria del perjuicio fiscal y la gravedad del ilícito (…)”, en concordancia con los artículos 79 y 111 del presente Código y 37 del Código Penal, observándose que la diferencia de tributo omitido por parte de la contribuyente constituyo una magnitud monetaria en detrimento del Fisco Nacional, motivo por el cual se procedió a aplicar la contravención de la multa por las circunstancias agravantes en los ilícitos tributarios incurridas por la contribuyente, ajustándose la administración Tributaria a derecho al momento dela aplicación de dicha sanción, en consecuencia se desestima dicho alegato. Así se declarada.

vi) Improcedencia de los Intereses Moratorios.

La contribuyente, rechaza la procedencia de los intereses moratorios señalados que no hay lugar a la liquidación de los intereses moratorios hasta tanto no quede definitivamente firme la obligación tributaria.
En tal sentido considera pertinente este Tribunal traer a colación el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, que a la letra dispone:
“Artículo 66.- La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.
(…)”.
De la norma antes transcrita se advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”. Los intereses moratorios se causan entonces desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de conformidad con lo establecido previamente. En consecuencia, al verificarse en el caso bajo análisis los requisitos para la existencia de la mora tributaria surgida durante los períodos en que se encuentra vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, los intereses moratorios comienzan a computarse luego del vencimiento del lapso establecido para declarar y enterar el impuesto objeto de retención. Por lo tanto, procede la determinación de los referidos intereses. Así se declara.

VII
DECISION

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED, contra la Resolución decisoria del Recurso Jerárquico GGSJ/GR/DRAAT/2008-000056-358, dictada en fecha 15 de julio de 2008, emanada de la Gerencia General de Servicios jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributario (SENIAT)

Asimismo, se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del Código Orgánico Tributario vigente, que la referida sentencia no admite apelación, por cuanto que el quantum de la causa no excede de más de quinientas (500) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor, publicado por el Banco Central de Venezuela, para las personas jurídicas.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal General de la República, y Gerencia General de Servicios jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributario (SENIAT) se notifica a las partes en virtud de que la sentencia recaída en la presente causa, en virtud de que se dictó fuera del lapso previsto en el artículo 304 del Código Orgánico Tributario.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de abril del dos mil veinticuatro (2024). Años 214º de la Independencia y 165º de la Federación. -
La Juez,

Dra. Yuleima Milagros Bastidas Alviarez.

El Secretario Accidental,

Abg. Yorman Misael Salazar Morao.

En horas de despacho del día de hoy veintinueve (29) días del mes de abril de dos mil veinticuatro (2024), siendo la una de la tarde (01:00p.m.), se publicó la anterior sentencia.
El Secretario Accidental,

Abg. Yorman Misael Salazar Morao.

Asunto N° AP41-U-2008-000679
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