REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Sexto de Lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 31 de Octubre del 2.024. 214º Y 165º ASUNTO: AP41-U-2015-000262 SENTENCIA DEFINITIVA Nro. 1814 Se inicia el proceso mediante Escrito del Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha seis (06) de octubre de 2015, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos del Circuito Judicial de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), por el ciudadano ABDÍAS ARÉVALO RONDÓN, de nacionalidad venezolana, mayor de edad, abogado en ejercicio, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad N° V-11.921.324, e inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 71.375, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la contribuyente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha doce (12) de enero de 1960, bajo el N° 7, Tomo 9-A; siendo reformados sus Estatutos Sociales según consta en Acta de Asamblea protocolizada por ante el mismo Registro, en fecha dieciocho (18) de septiembre de 1997, bajo el N° 17, Tomo: 244-A-Pro., e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) con el N° J-00027317-0, contra la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0361, de fecha treinta (30) de abril de 2015, emanada de la Gerencia de Recursos adscrita a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido por la contribuyente en fecha siete (07) de junio de 2012, en consecuencia se confirmó la Resolución (Sumario Administrativo) N° SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-060, de fecha treinta (30) de marzo de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que estableció impuestos, intereses moratorios y multas en materia de Impuesto Sobre La Renta, para el periodo impositivo perteneciente a la Primera (1°) Quincena del mes septiembre del año 2008. En fecha trece (13) de octubre de 2015, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose notificar a las partes, a decir: a los ciudadanos Procurador General de la República y Fiscal Trigésimo Primero (31°) con competencia en materia Contencioso Tributaria y al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al cual se le solicitó además mediante Oficio N° 389/2015, de fecha trece (13) de octubre de 2015 , el expediente administrativo de la contribuyente, a los fines de la admisión o inadmisión del presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente. Estando las partes a derecho y observando el cumplimiento de los extremos procesales pertinentes se admitió dicho Recurso mediante Sentencia Interlocutoria N° 83/2017, de fecha tres (03) de octubre de 2017, ordenándose su tramitación y sustanciación correspondiente. Mediante auto de este Tribunal, de fecha veintinueve (29) de noviembre del 2017, se declara vencido el lapso de promoción de pruebas en fecha veintiocho (28) de noviembre del 2017, en el presente juicio, dejándose constancia que las partes no hicieron uso de ese derecho. En fecha veintiocho (28) de febrero de 2018, el ciudadano JOSÉ ÁNGEL TOVAR SQUEO, titular de la Cédula de Identidad N° V-20.653.080 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 224.849, actuando como abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, presenta Escrito de Informes. Asimismo, consigna copia simple del documento Poder que acredita su representación. Este Tribunal, mediante auto suscrito en fecha primero (01) de marzo del 2018, deja constancia que en la oportunidad procesal correspondiente para presentar Informes en el presente juicio, que solo el ciudadano JOSÉ ÁNGEL TOVAR SQUEO, antes identificado, actuando como abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, hizo uso de este derecho y dice “Vistos” y entra en la oportunidad procesal para dictar Sentencia. En fecha treinta y uno (31) de mayo del 2018, compareció por ante este Tribunal el ciudadano ABDÍAS ARÉVALO RONDÓN, antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, presentando diligencia a los fines de solicitar que se dicte Sentencia en la presente causa. En fecha quince (15) de marzo del 2023, compareció por ante este Tribunal el ciudadano ABDÍAS ARÉVALO RONDÓN, antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, consignando diligencia, solicitando que se dicte Sentencia en la presente caso. Mediante auto de este Tribunal, de fecha quince (15) de marzo del 2023, se aboca al conocimiento de la presente causa el Dr. DUNCAN ESPINA PARRA, debidamente designado por la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia en fecha dieciséis (16) de agosto del 2022, juramentado por la Sala Plena en fecha dieciocho (18) de agosto del 2022 por la presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, por lo que se concede un plazo de tres días de despacho a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, sin que la concesión de dicho plazo implique paralización o suspensión de la causa, la cual seguirá su curso normal. Siendo esta la oportunidad procesal correspondiente para dictar sentencia, este Órgano Jurisdiccional procede a ello, previa exposición de las consideraciones siguientes: II ANTECEDENTES DEL CASO De autos se desprende que en fecha veinticinco (25) de mayo del 2.011, se notifica de la Providencia Administrativa Nro. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/IVA/00501, suscrita en la misma fecha en que fue formalmente notificada la recurrente de autos, mediante la cual se autoriza a funcionarios en materia de Impuestos al Valor Agregado (IVA) en su condición de Agente de Retención. Con fecha treinta (30) de junio del 2.011, fue notificada la contribuyente del Acta de Reparo Nro. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/IVA/00501-04-00254. Asimismo, en fecha veinticinco (25) de octubre del 2.011 se notifica el acta de Cobro Nro. SNAT/GRTICERC/DR/AC/IM/ISENIAT/2011/22 emitida el día once (11) de octubre del 2.011, emitida por la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se emplaza el cobro de las retenciones del Impuesto sobre el Valor Agregado (IVA) para septiembre del 2.008, por el monto de Bs. F. 9.602,94. Por su parte el contribuyente recurrente interpuso Escrito de Descargos, el cual fue declarado Sin Lugar, confirmándose en todas sus partes el Acta de Reparo, ut supra identificada. En fecha nueve (09) de mayo del 2.012, la contribuyente recurrente fue notificado de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo signada con la numeración alfanumérica Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-060, suscrita por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se declara Sin Lugar el Escrito de Descargos interpuesto, confirmándose en toda y cada una de sus partes el Acta de Reparo impugnada. En fecha siete (07) de junio del 2.012 se interpone Recurso Jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, ut supra señalada. Finalmente, en fecha veintinueve (29) de julio del 2.015, el contribuyente recurrente fue notificada formalmente de la Resolución Nro. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0361 de fecha treinta (30) de abril del 2.015, suscrita por el ciudadano Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declarando Sin Lugar el Recurso Jerárquico confirmándose el impuesto determinado, intereses ajustando las multas liquidadas por diferencia del impuesto omitido y confirmando cantidades por concepto de multa y por intereses moratorios, respectivamente. III ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA CONTRIBUYENTE RECURRENTE VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA POR IMPROCEDENCIA DEL IMPUESTO DETERMINADO, POR CAUSA FORTUITA O DE FUERZA MAYOR. Alega la recurrente de autos que la Resolución impugnada es improcedente, ya que realizó todo lo conducente para el cumplimiento de la obligación tributaria al presentar la declaración de manera oportuna y procurando el instrumento de pago idóneo, razón por la cual no han desarrollado una conducta culposa y/ o dolosa. Finalmente señala la representación judicial de la empresa “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, que el NO ingreso a los fondos de la cuenta de la Tesorería Nacional no fue por una causa imputable al contribuyente sino se debe a un caso fortuito y de fuerza mayor., librando de total responsabilidad a la recurrente de marras. VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR TARDANZA DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA EN DETERMINAR LA INFRACCION Y EL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA. Alega la recurrente de autos que existe tardanza por parte de la Administración Tributaria, al determinar el supuesto ilícito tributario con tres (03) años de retraso. En virtud de lo anteriormente denunciado sostiene la representación judicial de la recurrente de autos que dicha negligencia no puede ser imputada al contribuyente ya que la multa impuesta debe ser calculada con base a la Unidad Tributaria vigente para el momento en que las infracciones fueron cometidas y no para el momento del pago. VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR NO VALORAR LAS CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES. Alega la recurrente de autos que se tome en consideración las circunstancias atenuantes establecidas en el Código Orgánico Tributario del 2.001 ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA. CON RESPECTO AL VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA POR IMPROCEDENCIA DEL IMPUESTO DETERMINADO, POR CAUSA FORTUITA O DE FUERZA MAYOR. En este sentido, la representación fiscal señaló que la contribuyente denunciante debió ser diligente no a partir del momento en que conoce la situación irregular (desvío de fondos) que lo involucra y afecta, sino con anterioridad, ya que es mediante el Acta de Reparo ya identificada y notificada debidamente en fecha treinta (30) de junio del 2.011, es que el contribuyente tiene conocimiento de la presunta irregularidad cometida en materia de retenciones del IVA del periodo del mes de septiembre del año 2.008. CON RESPECTO AL VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR TARDANZA DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA EN DETERMINAR LA INFRACCION Y EL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA. En este sentido, la representación fiscal señaló que con respecto al acto administrativo recurrido por la parte actora de este proceso contenciosos tributario, no hubo vulneración del principio de legalidad y del principio de irretroactividad, ya que la Administración Tributaria lo que hizo fue aplicar lo establecido en la norma legal. CON RESPECTO AL VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR NO VALORAR LAS CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES. En este sentido, la representación fiscal señaló que con respecto a la solicitud de la representación judicial de la sociedad de comercio “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, con respecto a la aplicación de las circunstancias atenuantes contenidas en el artículo 96 del Código Orgánico tributario del 2.001 son a todas luces: improcedentes. En consecuencia, la representación fiscal solicita al Tribunal sea desestimado este alegato formulado por el apoderado judicial de la recurrente de autos. IV DE LAS PRUEBAS APORTADAS AL PROCESO En autos constan las siguientes pruebas y/o documentales presentados por la parte recurrente en este proceso contencioso: PROMOVIDAS POR LA RECURRENTE • Documento Poder en Copia Certificada que acredita la representación judicial ejercida por la parte apoderada de la recurrente. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil tiene pleno valor probatorio. • Resolución impugnada Nro. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0361 en copia simple o fotostática de fecha treinta (30) de abril del 2.015 y notificada formalmente el día veintinueve (29) de mayo del 2.015, suscrita por el ciudadano Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio. • Copia simple o fotostática de las planillas de liquidación Nros. 2012015000345, 111001223000345, planillas para pagar Nros. F04-0822796, F04-0822797, F04-0822798, todas de fecha tres (03) de abril del 2.012. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio. • Copia simple o fotostática del Estado de Cuenta del portal del SENIAT. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio. PROMOVIDAS POR LA REPRESENTACION JUDICIAL DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA. En cuanto a la Solicitud del Expediente Administrativo: ya que toda actuación administrativa debe sustanciarse en un expediente administrativo, tal como lo contempla el artículo 31 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. A pesar de que, con la notificación del Recurso Contencioso y su solicitud de este Tribunal mediante Oficio N° 389/2015, de fecha trece (13) de octubre de 2015, remitido al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), fue requerido el expediente administrativo, el mismo no fue consignado por parte de la Administración Tributaria. Por lo que este Tribunal debe precisar al respecto que el incumplimiento de este carga procesal de no remitir el expediente administrativo, constituye una grave omisión que puede obrar contra la administración y crear presunción favorable a la pretensión de la parte accionante (Vid. Sentencia N° 672 de fecha ocho (08) de mayo del 2003, caso: Aeropostal Alas de Venezuela, C. A.; ratificada en decisión N° 00428 del veintidós (22) de febrero de 2006, caso: Mauro Herrera Quintana y Otros) y no impide en absoluto que el Tribunal de la causa se pronuncie sobre el Asunto sometido a su conocimiento con los documentos y demás probanzas que cursaren en autos (Vid. Sentencias N° 01672, 00765 y 01055, de fechas dieciocho (18) de noviembre de 2009, siete (07) de junio de 2011 y nueve (09) de julio de 2014, casos: Jesús Enrique Romero; Germán Landines Tellería; y CEMEX Venezuela, C.A., respectivamente) ASÍ SE ESTABLECE. V CONSIDERACIONES PARA DECIDIR La controversia queda circunscrita a resolver los siguientes aspectos (I) Vicio de Nulidad Absoluta de la resolución impugnada por improcedencia del impuesto determinado, por causa fortuita o de Fuerza Mayor. (II) Vicio de Nulidad Absoluta de la Resolución impugnada por tardanza de la Administración Tributaria en determinar la infracción y el valor de la unidad tributaria. (III) Vicio de Nulidad Absoluta de la Resolución impugnada por no valorar las circunstancias atenuantes. (I) VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA POR IMPROCEDENCIA DEL IMPUESTO DETERMINADO, POR CAUSA FORTUITA O DE FUERZA MAYOR. A fin de resolver el argumento precedentemente expuesto por la parte recurrente, este Tribunal acoge el criterio pacífico y reiterado establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nro. 00190, (caso: VENEVALORES Casa de Bolsa, C.A., Vs Superintendencia Nacional de Valores) de fecha 24 de febrero de 2016, con ponencia del Magistrado Marco Antonio Medina Salas, en la cual se dispuso con relación al falso supuesto lo siguiente: (…Omissis…)“(…) Es conveniente reiterar que el falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, dicho vicio -en sus dos (2) manifestaciones- afecta la causa de la decisión administrativa, lo que acarrea su nulidad (vid. Sentencia de esta Sala número 141 del 2 de febrero de 2011) (…)”. De lo transcrito anteriormente concluye este Instancia que el Falso Supuesto en el Acto Administrativo puede tener dos manifestaciones: el falso supuesto de hecho y el falso supuesto de derecho, pudiéndose configurar en el acto emitido por la administración uno de ellos, de forma indistinta, o los dos al mismo tiempo. De allí la importancia de verificar que los actos administrativos estén fundamentados en los principios legales que enmarquen los hechos acontecidos y estos sean totalmente ciertos y verificables por las evidencias propias de cada caso en concreto. Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicable a los mismos fueron ejercidos correctamente, para verificar entonces, que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración Tributaria manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido. Ahora bien, cabe destacar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: La competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: La motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto. En cuanto al cuarto requisito de fondo, que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado: “(…) Es quizás, uno de los más importantes que se prevén para la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos y, en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no solo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente por lo que no puede la Administración presumir los sucesos y acontecimientos ni, por tanto, dictar actos fundados en situaciones que no ha comprobado porque podría suceder allí que el hecho no exista o que este inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto” (BREWER-CARIAS, A.R. El derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, colección estudios jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, Pág. 153). Se debe advertir entonces que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose configurado esta yerra en su calificación, si no también cuando habiendo comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación en la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la Jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o la existencia en el acto de ambos inclusive. El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado o denominado como la “Teoría Integral de la causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual, los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma. La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Al respecto, la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha señalado con relación al falso supuesto, en Sentencia Nro. 01187, de fecha 06 de agosto de 2014, caso: LIBETA MARGARET VALVUENA ARRIETA, lo siguiente: “ (…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con él, o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho, en tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto lo subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual, incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del Administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. Delimitados los argumentos de la parte recurrente en el presente caso sub iudice, con respecto al caso fortuito y/o de fuerza mayor, señala la doctora MARIA CANDELARIA DOMINGUEZ GUILLEN, abogada especialista en Derecho Procesal Civil y profesora de la Universidad Central de Venezuela: “…El incumplimiento involuntario, como es lógico, es aquel que no es imputable a la voluntad del deudor, Una prestación se torna objetivamente imposible de cumplir cuando según las concepciones del tráfico jurídico es prácticamente irrealizable para cualquiera. El incumplimiento no imputable al deudor es aquel que tiene lugar por causas totalmente ajenas a su voluntad. De lo que se deduce que el deudor no es responsable jurídicamente cuando su incumplimiento no se deriva de su responsabilidad, esto es, se deriva de una causa extraña que no le resulta imputable. Esto es por cuanto imputar es “atribuir”, esto es, atribuir la responsabilidad al autor del incumplimiento. Por lo que la imputabilidad acontece cuando el sujeto protagonista del accionar ilícito se le puede atribuir responsabilidad por las consecuencias jurídicas que se hayan producido. De allí que se eluda normalmente a “causa extraña no imputable” como una circunstancia “no atribuible” a la conducta del deudor que hace imposible el cumplimiento de la obligación. No hay culpa del deudor cuando el cumplimiento exacto resulta impedido por algo que no le es imputable…” Finalmente, la autora MARIA CANDELARIA DOMINGUEZ GUILLEN (Curso de Derecho Civil III – Obligaciones) señala lo siguiente: “…El incumplimiento no imputable al deudor es aquel que tiene lugar por causa ajenas a su voluntad y por tal, lo exonera de responsabilidad (Omissis) No es posible condenar al deudor a indemnizar si su conducta no es el origen del incumplimiento…” Señala el abogado, profesor investigador y doctor chileno RENZO MUNITA MARAMBIO, de la Universidad Grenoble Alpes, (Francia) quien argumenta lo siguiente: “….La fuerza mayor no debe entenderse como un sinónimo del caso fortuito, sino más bien como el fundamento de la total exoneración del deudor. Así la Fuerza mayor -justificada por sus caracteres de irresistibilidad y de imprevisibilidad – permite liberar totalmente al deudor o al agente, pues dichos caracteres son los que categorizan a una causa extraña como totalmente liberatoria. Por otro lado, debemos entender por casusa extraña: todo impedimento total o parcial del nexo causal entre el incumplimiento contractual o entre la acción u omisión delictual y el daño. Y como una de las especies de la causa extraña al caso fortuito, el cual se refiere a todo evento anónimo o de la naturaleza que puede alterar el referido nexo causal. Luego un caso fortuito que altera un nexo causal puede ser elevado a la calidad de causa extraña totalmente exoneratoria si presenta los caracteres de la fuerza mayor. Esto permite reconocer el doble carácter del caso fortuito, sea una especie de causa extraña, sea una variedad de la fuerza mayor si el evento natural o anónimo comprende los caracteres de irresistibilidad e imprevisibilidad. Entendiendo finalmente, a la fuerza mayor como una especie de la causa extraña desde la perspectiva de la extensión de la exoneración.” En este sentido, según un artículo publicado por la revista colombiana LEGIS ámbito jurídico del mes de julio del 2.022 señala que: “…para que un hecho pueda considerarse como fuerza mayor o caso fortuito deben darse concurrentemente dos elementos, la imprevisibilidad y la irresistibilidad” Siguiendo esta línea argumentativa, conforme a un artículo titulado “La Fuerza Mayor en Materia tributaria” de la revista BERGSTEIN (2.024) señala lo siguiente: “…. El evento que se erige de “fuerza mayor”, debe ser exterior e independiente de la voluntad del contribuyente (o responsable), así como también imprevisible e irresistible…” Según artículo publicado en fecha 17-04-2020 titulado “Comentarios legales sobre caso fortuito o fuerza mayor” suscrito por la firma de abogados global DENTONS: “…El Derecho venezolano regula varios supuestos de causas extrañas no imputables que limitan el cumplimiento voluntario de una obligación de dar, hacer o no hacer previamente asumida por una persona natural o jurídica. Uno de los supuestos de causa extraña no imputable es el caso fortuito o fuerza mayor, al que se refiere el artículo 1.272 del Código Civil venezolano. De conformidad con esta disposición, cuando un deudor incumple una obligación previamente asumida con motivo de un evento que califica como caso fortuito o fuerza mayor, no será responsable por daños y perjuicios causados a su acreedor por la faltad e cumplimiento…” Este juzgador se acoge al criterio pacífico y reiterado pronunciado por la Sala de Casación Civil del Tribunal Supremo de Justicia según sentencia Nro. 000036 de fecha 17/02/2017 caso: BYROBY KATIUSKA HAZ RODURIGUEZ contra EDIXON FRANCISCO MORENO QUINTERO al señalar lo siguiente: “…Ahora bien, el artículo 1.271 del Código Civil establece: El deudor será condenado al pago de los daños y perjuicios, tanto por la inejecución de la obligación como por retardo en la ejecución, si no prueba que la inejecución o el retardo provienen de una causa extraña que no le sea imputable, aunque de su parte no haya habido mala fe. (Subrayado del Tribunal). Esta norma establece la causa extraña no imputable como eximente de responsabilidad civil en caso de incumplimiento de su obligación por parte del deudor, es decir, que si el deudor demuestra la ocurrencia de algún hecho que le haya impedido el cumplimiento de la obligación, queda exonerado del deber de cumplir con su obligación, así como de responsabilidad civil que de tal incumplimiento se derive. De acuerdo a la doctrina la causa extraña no imputable se caracteriza por la imposibilidad absoluta de cumplir con su obligación, la cual debe ser sobrevenida; igualmente las ha clasificado en siete causas, dentro de las cuales encontramos el hecho de un tercero, el cual consiste en el hecho que impide el cumplimiento de la obligación al deudor, originado por la actividad o conducta de una persona ajena y distinta de la persona del acreedor y del deudor…” Asimismo, este Juzgador comparte el criterio suscrito por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia según sentencia Nro. 152 de fecha 1911-2.020 al señalar: “…La “teoría de la imprevisión” nace en el campo del derecho civil ante la necesidad de equilibrar las cargas de una de las partes contratantes cuando por efecto de circunstancias extraordinarias e imprevisibles acaecidas con posterioridad a la celebración del contrato y previo a su terminación, resulta modificada la extensión de una de las prestaciones, al punto de traducirse en una excesiva onerosidad en cabeza de esa parte contratante. Esta teoría no precisa ser expresamente acordada y requiere para su procedencia, de la concurrencia de los siguientes requisitos: A- El acaecimiento de un hecho extraordinario y no previsible que modifique las circunstancias originales bajo las cuales se pactaron las prestaciones respectivas. B- Que ese hecho imprevisto provoque un trastorno significativo en la prestación de una de las partes que haga excesivamente onerosa su obligación. C- Que las partes hayan convenido prestaciones de ejecución periódica o de tracto sucesivo. D- El hecho referido debe verificarse con posterioridad a la celebración del contrato y antes de su culminación. De igual forma, “el hecho del príncipe” es un principio general del derecho administrativo, que aplicado a los contratos públicos, puede ser por una parte, la fuente de contratista privado a ser indemnizado por la parte publica contratante en caso de ruptura del equilibrio económico del contrato, o puede ser para el organismo público contratante, “una causa extraña no imputable que la excuse del cumplimiento de sus obligaciones” En el caso de marras y en criterio de quien aquí suscribe la presente decisión el surgimiento de la controversia lo constituye el enteramiento de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al mes de septiembre del 2.008, monto que presuntamente fue cancelado por el sujeto pasivo en fecha dieciocho (18) de septiembre del 2.008 en el Banco recaudador y que el “no ingreso” de los fondos respectivos a la cuenta de la Tesorería Nacional se debe a una causa extraña no imputable. Es el caso, que según el órgano exactor del impuesto señala que el pago de las retenciones en referencia, no ingresó al Tesoro Nacional. En el presente caso sub lite, de un examen exhaustivo, detallado y pormenorizado de las actas procesales y elementos probatorios que forman parte del expediente bajo estudio que componen el presente caso de autos y en criterio de quien aquí suscribe la presente decisión, la sociedad mercantil “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, no presentó medio probatorio de carácter suficiente, decisivo, contundente y concluyente y a juicio de quien decide la presente sentencia no resultaron ni fueron fehacientes, convincentes ni irrefutables con respecto al establecimiento de los hechos denunciado se identificación del responsable de la desviación de los fondos destinados al Fisco Nacional ante esta instancia judicial, por lo que resulta menester acudir al contenido del artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, el cual reza y establece lo siguiente: “Artículo 506. Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido liberado de ella, debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación”. La referida norma consagra el principio general en materia de carga probatoria que se reduce a lo siguiente: el que alega, prueba. Al respecto, el referido artículo 506 del Código de Procedimiento Civil pone en cabeza del demandante la carga de probar sus afirmaciones y de aportar la plena prueba de los hechos afirmados. En el caso examinado, la carga de la prueba recae sobre la parte recurrente, esta distribución apriorística de la carga probatoria no deviene sólo del principio actore “incubit probatio”, sino de un atributo propio de los actos administrativos por cuya virtud éstos se estiman apegados a derecho mientras no se demuestre lo contrario. En tal sentido, la carga de la prueba se impone por la Ley, y ampara el interés de la parte promovente, pues si quien está obligado a probar no lo hace, su pretensión será desestimada. De allí, que los contribuyentes deben probar con medios idóneos, la fehaciencia de sus alegatos y con ello desvirtuar de esta forma el contenido del acto administrativo por cuanto de no probar nada en el proceso se deben tener como ciertas las actuaciones fiscales. Así, este Operador de Justicia observa que el contribuyente recurrente no promovió pruebas contundentes, decisivas, suficientes ni concluyentes ante esta sede judicial, con el fin de obtener el convencimiento absoluto de este Juzgador sobre la certeza de sus afirmaciones; ya que para el establecimiento de los hechos, la construcción de la premisa menor o de hecho, se hace impretermitible la existencia de pruebas que lleven al juzgador el convencimiento definitivo y rotundo sobre las afirmaciones o negaciones que las partes han expresado como fundamento de su pretensión o excepción por lo que se requiere de suficiente, fidedigno e idóneo material probatorio, razón por la cual las pruebas se hacen necesarias en el proceso para convencer y persuadir al operador de justicia sobre los hechos que se discuten y se someten al criterio jurisdiccional, así como para la emisión del pronunciamiento de fondo, siendo exclusiva y únicamente las partes quienes tienen la carga de aportar y presentar al proceso las mismas, ya que el decidor no puede suplir la deficiencia o negligencia probatoria de los litigantes y/o querellantes, sino para que el magistrado judicial complemente su ilustración sobre los hechos debatidos en el proceso. En consonancia con lo anteriormente expuesto, no existen en autos elemento probatorio fehaciente, convincente e irrebatible que haga o sirva de prueba a favor con lo denunciado por el recurrente de autos por lo consiguiente no se configura el vicio de falso supuesto alegado, por lo tanto, se declara SIN LUGAR la pretensión formulada por la representación judicial del contribuyente recurrente en relación con este punto. ASÍ SE DECLARA. (II) VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR TARDANZA DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA EN DETERMINAR LA INFRACCION Y EL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA. Delimitada así la litis en el presente particular, pasa este Juzgador a decidir sobre la base de las consideraciones siguientes: En primer lugar, a los fines de decidir el asunto planteado, este Juzgador considera necesario reiterar el criterio sentado en diversas oportunidades por la Sala Político Administrativa del máximo Tribunal de la República sobre el vicio de falso supuesto de derecho. Ciertamente, este se verifica cuando el Juez aun conociendo la existencia y validez de la norma aplicable, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto; es decir, cuando el intérprete no le da a la norma el verdadero sentido que tiene y se hace derivar de ella consecuencias no acordes con su propósito (Vid. Entre otras, sentencias Nros 01472 del 14 de agosto de 2007, caso: Sucesión de Eneida A. azocar y 01526 del 3 de diciembre de 2008, caso: Federal Express Holding, S.A.) En el presente caso sub iudice este Juzgador considera conveniente, provechoso y oportuno referirse a la noción de retroactividad. En tal sentido JOSE MARIA SUAREZ COLLIA, director del Departamento de Filosofía del Derecho, Moral y Política de la Universidad Complutense de Madrid en su trabajo titulado “RECTROACTIVIDAD E IRRECTROATIVIDAD EN DERECHO” señala lo siguiente: “…La retroactividad es, (…) la aplicación de la norma jurídica nueva a supuestos de hecho, actos, relaciones y/o situaciones jurídicas nacidas o constituidas con anterioridad a su entrada en vigor y que, por tanto, tuvieron su origen bajo el imperio de la norma derogada. (…) Ahora bien, de la misma forma que la retroacción o regresión supone la acción de una medida que surte efectos con anterioridad a su declaración, se puede decir, con carácter general, que la retroactividad de una norma jurídica consiste en la posibilidad de que su aplicación afecte “a un tiempo anterior o ya transcurrido, previo a su vigencia formal…” Según LUIS LEGAZ LACAMBRA, filosofo del derecho, académico y político español en su trabajo titulado “FILOSOFIA DEL DERECHO, Barcelona- España, año 1979; señala que: “…la retroactividad sería aquella cualidad de las leyes en cuya virtud estas someten a nuevo examen las condiciones de validez de un acto regulado por la legislación anterior, modificando o suprimiendo sus consecuencias jurídicas: “se trataría pues, de una verdadera vuelta atrás de la ley… “ En este sentido, HANS KELSEN, jurista y filósofo austriaco en su libro titulado “TEORIA PURA DEL DERECHO” señala lo siguiente: “…En general las normas se refieren solo a comportamientos futuros; pero pueden hacerlo también con respecto a pasados. Así, una norma jurídica, que enlaza un acto coactivo como sanción a una determinada conducta como condición, puede determinar que un hombre que ha realizado cierta acción, no con posterioridad a la promulgación de la norma, sino ya antes de ello, deba ser sancionado…” En este sentido, JOSE MARIA SUAREZ COLLIA, en su trabajo titulado “RECTROACTIVIDAD E IRRECTROATIVIDAD EN DERECHO” señala lo siguiente: “… La retroactividad es un ataque, las más de las veces no justificado, a la seguridad jurídica y a las indudables exigencias de certeza en la vida social. Principio que presupone la posibilidad de que el destinatario de las normas pueda conocerlas y adecuar su comportamiento a las previsiones de estas. (…) Ahora bien, un ordenamiento jurídico cuyas normas fueran absolutamente ir retroactivas congelaría las situaciones existentes e impediría la posible y necesaria evolución del sistema normativo. Incluso la retroactividad puede llegar a ser necesaria para remediar situaciones injustas, odiosas o inmorales. Su necesidad puede constituirse en una cuestión de “moral legislativa” (…) Pero, no es menos cierto que, (…) una retroactividad absoluta de las normas jurídicas sería tanto como “la muerte de la seguridad y de la confianza jurídica”. De aquí que el legislador habrá de ser prudente y proceder con moderación a la hora de atribuir alcance retroactivo a las nuevas normas.” Con respecto a la irretroactividad de la ley tributaria, JULIO ANDRES BEDOYA SIERRA, Especialista en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Javeriana (Bogotá-Colombia) en un artículo de fecha 24 de septiembre del 2022 publicado en la revista virtual de consulta jurídica llamada “ASUNTOS LEGALES” señala que: “…Si bien la doctrina y la jurisprudencia se han ocupado durante años de determinar el alcance del principio constitucional de irretroactividad de la ley tributaria y sus excepciones, hoy se siguen encontrando posiciones disímiles que incluso van en contra de las interpretaciones que por décadas la Corte Constitucional (CC), ha sostenido sobre la materia. Es el caso del oficio Nro. 1092 de 2022 proferido por la DIAN, con base en un fallo del Consejo de Estado de año 2019, en el cual manifestó que no existe en materia tributaria un mandato que exija la aplicación inmediata de las normas que modifican de manera beneficiosa los elementos de los tributos de periodo y, por lo tanto, no podrá alegarse favorabilidad para sustentar la aplicación inmediata de la ley (…) el principio de irretroactividad de la ley tributaria impide la aplicación de una nueva disposición sobre hechos ocurridos antes de su entrada en vigencia, e implica que, en aquellos tributos con hechos generadores de periodo, (…) la nueva disposición sea aplicable en el periodo siguiente de la entrada en vigencia de aquella. El principio de irretroactividad tributaria está estrechamente relacionado con el principio de la seguridad jurídica pues impide que el destinatario de la disposición sea sorprendido con cambios repentinos en las condiciones sobre las cuales va a tributar…” En este sentido el doctor JUAN CARLOS CASTRO LORIA, Abogado Asesor -Litigante, especialista en Derecho Contencioso-Tributario y Contencioso- Administrativo, en un trabajo titulado “LA IRRETROACTIVIDAD EN EL DERECHO TRIBUTARIO” mes de septiembre del 2021 (Costa Rica) señala: “…puede llegarse a concluir entonces que la norma tributaria puede ser retroactiva si beneficia a sus destinatarios, pero no si perjudica derechos patrimoniales adquiridos o situaciones jurídicas consolidadas…” Este Juzgador sostiene y ratifica el criterio pacífico establecido por este Juzgado Superior en sentencia Nro. 1062 de fecha cuatro (04) de diciembre del 2007, caso: INDUSTRIA DEL MAIZ C.A. (INDELMA) al indicar: “…El principio de irretroactividad de la ley es un antiguo derecho humano fundamental que no solo tiene consagración en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, sino también en los Pactos de San José (art. 9) e Internacional de Derechos Civiles y Políticos (art. 15), y es considerado uno de los principios generales del Derecho Tributario, según el cual las leyes tributarias solo pueden aplicarse a hechos acaecidos después de su entrada en vigencia, salvo las excepciones que la propia ley contemple en relación con la aplicación de la ley que más beneficie. En nuestro país, en relación con la irretroactividad de la ley, la doctrina y la jurisprudencia ha acogido pacíficamente la posición del profesor J.S.C., desarrollada en su obra “La Vigencia Temporal de la Ley en el Sistema Jurídico Venezolano”, que ha sido acogida por la Sala Constitucional en su sentencia Nro. 15 de fecha 15 de febrero de 2005, en la que explicó: “(Omissis)…El artículo 24 de la Constitución de 1999 recoge, en idénticos términos al artículo 44 de la Constitución de 1961, el principio de irretroactividad de la ley, de la siguiente manera: “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán; desde el momento mismo de entrar en vigencia aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimaran en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea.” (Destacado de la sala). (…) se trata de un principio general del Derecho, que fue elevado, en nuestro ordenamiento jurídico, al rango constitucional, cuya importancia es tal que, como sostuvo esta Sala en sentencia No. 1507 de 05.06.03 (Caso Ley de Regulación de la Emergencia Financiera), no es susceptible siquiera de restricción ni suspensión en el caso de regímenes de excepción. En relación con este principio, la jurisprudencia de esta Sala (entre otras, sentencias 1760/2001; 2482/2001, 104/2002 y 1507/2003) ha señalado lo siguiente: “Una elemental regla de técnica fundamental informa que las normas jurídicas, en tanto preceptos ordenadores de la conducta de los sujetos a los cuales se dirigen, son de aplicación a eventos que acaezcan bajo su vigencia, ya que no puede exigirse que dichos sujetos (naturales o jurídicos, públicos o privados) se conduzcan u operen conforme a disposiciones inexistentes o carentes de vigencia para el momento en que hubieron de actuar. La garantía del principio de irretroactividad de las leyes esta así vinculada, en un primer plano, con la seguridad de que las normas futuras no modificaran situaciones jurídicas surgidas bajo el amparo de una norma vigente en un momento determinado, es decir, con la incolumidad de las ventajas, beneficios o situaciones concebidas bajo un régimen previo a aquel que innove respecto a un determinado supuesto o trate un caso similar de modo distinto. En un segundo plano, la irretroactividad de la ley no es más que una técnica conforme a la cual el Derecho se afirma como un instrumento de ordenación de la vida en sociedad. Por lo que, si las normas fuesen de aplicación temporal irrestricta en cuanto a los sucesos que ordenan, el Derecho, en tanto medio institucionalizado a través del cual son impuestos modelos de conducta conforme a pautas de comportamiento, perdería buena parte de su halito formal, institucional y coactivo, ya que ninguna situación, decisión o estado jurídico se consolidaría. Dejaría, en definitiva, de ser un orden”. Ahora bien, como afirma J.S.-COVISA, la noción de retroactividad se encuentra intrínsecamente relacionada con la noción de derecho adquirido, si se entiende por tal “aquel que no pueda ser afectado por una ley sin dar a la misma aplicación retroactiva”-, por lo que ambos son “el aspecto objetivo y el aspecto subjetivo de un mismo fenómeno”, expresión que esta Sala ha hecho suya, en sentencias nos. 389/2000 (Caso D.S.C.) y 104/2002 (Caso D.R.G.), entre otras. En consecuencia, esta Sala considera que ha de partirse de la premisa de que “una ley será retroactiva cuando vulnere derechos adquiridos” (SANCHEZ-COVISA HERNANDO, JOAQUIN, La vigencia temporal de la ley en el ordenamiento jurídico venezolano, 1943, pp 149 y 237). Asunto por demás complejo es la determinación de en qué casos una norma jurídica es retroactiva y, en consecuencia, cuando lesiona un derecho adquirido. Para ello, la autorizada doctrina que se citó delimita cuatro supuestos hipotéticos: (i) cuando la nueva Ley afecta la existencia misma de un supuesto de hecho verificado antes de su entrada en vigencia, y afecta también las consecuencias jurídicas subsiguientes de tal supuesto; (ii) cuando la nueva ley afecta la existencia misma de un supuesto de hecho que se verificó antes de entrada en vigencia ; (iii) cuando la nueva ley afecta las consecuencias jurídicas pasadas de un supuesto jurídico que se consolidó antes de su entrada en vigencia; y (iv) cuando la nueva ley solo afecta o regula las consecuencias jurídicas futuras de un supuesto de hecho que se produjo antes de su vigencia. En los tres primeros supuestos, no hay duda de que la nueva Ley tendrá auténticos efectos retroactivos, pues afecta la existencia misma de supuestos de hecho (actos, hechos o negocios jurídicos) o bien las consecuencias jurídicas ya consolidadas de tales supuestos de hecho que se verificaron antes de la vigencia de esa nueva Ley, en contradicción con el principio “Tempus regitactum” y, en consecuencia, con el precepto del artículo 24 constitucional. En el caso de la cuarta hipótesis, la solución no es tan fácil, ante lo cual SANCHEZ-COVISA propone – postura que comparte esta Sala- que habrá de analizarse el carácter de orden público o no de la norma jurídica que recién sea dictada, para determinar si su aplicación no puede renunciarse o relajarse por voluntad de las partes (Ob. Cit. Pp. 166 y 22.) y, en caso afirmativo, la nueva legislación puede válidamente y sin ser retroactiva regular las consecuencias futuras de las relaciones existentes, siempre que se respeten los hechos y efectos pasados” Ahora bien, en relación al sistema del control difuso de la constitucionalidad de las normas se encuentra previsto en nuestro ordenamiento jurídico en los artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, en cuyos textos se dispone: “Artículo 334.-Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de esta Constitución. En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aun de oficio, decidir lo conducente. Corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, como jurisdicción constitucional, declarar la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e inmediata de esta Constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella”. “Artículo 20.- Cuando la ley vigente, cuya aplicación se pida, colidiere con alguna disposición constitucional, los jueces aplicarán ésta con preferencia”. De acuerdo con lo establecido en las disposiciones antes transcritas, todos los jueces de la República son sujetos del deber-potestad de velar por la integridad y el estricto cumplimiento de la Carta Magna, a través del denominado control difuso de la constitucionalidad, según el cual pueden éstos desaplicar para el caso concreto, una vez advertida la colisión entre la normativa denunciada y las disposiciones constitucionales, la primera de éstas y hacer valer las últimas con preferencia. Cabe destacar, que conforme lo preceptúa la mencionada norma del texto fundamental, es de la competencia exclusiva de la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal ejercer el control concentrado de la constitución, declarando “la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder público dictados en ejecución directa e inmediata de esta Constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella”, dicha declaratoria de nulidad por inconstitucionalidad, a diferencia de la desaplicación por control difuso, se produce con efectos ERGA OMNES, es decir, generales. Respecto de tal diferenciación entre los mecanismos de control de la constitucionalidad previstos en nuestro ordenamiento jurídico positivo, a partir de la sentencia Nro. 1064 de fecha 13-08-02, caso: ALMACENADORA MERCANTIL, C.A., emanada de la Sala Constitucional que ha señalado lo siguiente: “(…) En el contexto debatido, es pertinente observar las particularidades del control difuso, que radica en la posibilidad que tiene todo juez de causa en los asuntos sometidos a su consideración, de señalar que una norma jurídica de cualquier categoría, bien legal o sublegal, es incompatible con el texto constitucional, procediendo dicho juzgador, bien de oficio o a instancia de parte, a desaplicar y dejar sin efecto legal la señalada norma en el caso concreto, tutelando así la norma constitucional que resultaba vulnerada. De igual forma, esta desaplicación ocurre respecto a la causa en particular o caso concreto que esté conociendo el sentenciador, más no así con efectos generales, por cuanto ello entrañaría otro tipo de pronunciamiento que escaparía del ámbito competencial de los mismos. Luego, el control concentrado o control por vía de acción se ejerce a través de la máxima jurisdicción constitucional (conformada por Sala Constitucional y en algunos casos por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia), mediante éste se logra la declaratoria de inconstitucionalidad de una ley o conjunto de ellas, vista su colisión con el texto fundamental; dicha declaratoria de nulidad se produce erga omnes, es decir, con efectos generales, distinta de la situación que se configura al desaplicar una normativa en una controversia determinada a través del control difuso, caso en el cual, tal como se señaló supra, la norma sólo deja de tener aplicación para el caso en concreto por colidir con la Constitución”. En similar sentido, se ha pronunciado en decisión N° 833 del 25 de mayo de 2001, caso: INSTITUTO AUTÓNOMO POLICÍA MUNICIPAL DE CHACAO, precisando en qué consiste cada uno de los mecanismos que conforman el sistema de control de la constitucionalidad, de la manera siguiente: “(…) Por lo tanto, el juez que ejerce el control difuso, no anula la norma inconstitucional, haciendo una declaratoria de carácter general o particular en ese sentido, sino que se limita a desaplicarla en el caso concreto en el que consideró que los artículos de la ley invocada, o hasta la propia ley, coliden con la Constitución. La declaratoria general de inconstitucionalidad de una o un conjunto de normas jurídicas (leyes), corresponde con exclusividad a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, quien, ante la colisión, declara, con carácter erga omnes, la nulidad de la ley o de la norma inconstitucional. Dicha declaratoria es diferente a la desaplicación de la norma, tratándose de una decisión de nulidad que surte efectos generales (no para un proceso determinado) y contra todo el mundo. Mientras que los Tribunales de la República, incluyendo las Salas del Tribunal Supremo de Justicia diferentes a la Constitucional, pueden ejercer sólo el control difuso. Las Salas Constitucional y Político Administrativa pueden ejercer el control difuso en una causa concreta que ante ella se ventile, y el control concentrado mediante el juicio de nulidad por inconstitucionalidad, cuyo conocimiento a ellas corresponde. La máxima jurisdicción constitucional se refiere al control concentrado, el cual es un control por vía de acción, que lo ejerce la Sala Constitucional, conforme al artículo 336 constitucional y, en ciertos casos, la Sala Político Administrativa. Conforme al artículo 334 aludido, el control difuso sólo lo efectúa el juez sobre normas (lo que a juicio de esta Sala incluye las contractuales) y no sobre actos de los órganos que ejercen el poder público, así ellos se dicten en ejecución directa e inmediata de la Constitución. No debe confundirse el control difuso, destinado a desaplicar normas jurídicas, con el poder que tiene cualquier juez como garante de la integridad de la Constitución, de anular los actos procesales que atenten contra ella o sus principios, ya que, en estos casos, el juzgador cumple con la obligación de aplicar la ley, cuya base es la Constitución. Distinta es la situación del juez que desaplica una norma porque ella colide con la Constitución, caso en que la confrontación entre ambos dispositivos (el constitucional y el legal) debe ser clara y precisa. Esto último, conlleva a la pregunta ¿si en ejercicio del control difuso un juez puede interpretar los principios constitucionales, y en base a ellos, suspender la aplicación de una norma? Fuera de la Sala Constitucional, debido a las facultades que le otorga el artículo 335 de la Constitución vigente, con su carácter de máximo y última intérprete de la Constitución y unificador de su interpretación y aplicación, no pueden los jueces desaplicar o inaplicar normas, fundándose en principios constitucionales o interpretaciones motu proprio (sic) que de ellas hagan, ya que el artículo 334 comentado no expresa que, según los principios constitucionales, se adelante tal control difuso. Esta es función de los jueces que ejercen el control concentrado, con una modalidad para el derecho venezolano, cual es que sólo la interpretación constitucional que jurisdiccionalmente haga esta Sala, es vinculante para cualquier juez, así esté autorizado para realizar control concentrado (…)”. (Destacado de esta Sala). Dada las cosas este Juzgador se acoge y comparte el criterio pacífico y reiterado de la Sala Constitucional en decisión de fecha 08 de octubre del 2.013. Expediente Nro. 13-0615. Caso de revisión constitucional: BANCO MERCANTIL BANCO UNIVERSAL contra la sentencia de la Sala Político Administrativa Nro. 01245 de fecha 30 de octubre del 2.012: (…) “Que la sentencia Nro. 01245, objeto de la presente solicitud incurrió en “un grave vicio” de inconstitucionalidad, por cuanto alegó la falta de aplicación al caso concreto de os principios constitucionales de supremacía constitucional, legalidad penal e irretroactividad de la ley penal, establecidos en los artículos 7, 49, numeral 6 y 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. (…) Expresó que en el caso en concreto no desaplicó la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que: (….) contraría e infringe abiertamente aquellos principios constitucionales, por cuanto pretende permitir un inconstitucional incremento (que la Sala Político Administrativa denomina “actualización”)del monto de la multa impuesta a nuestra representada, en base a la variación que ha experimentado la Unidad Tributaria para el momento del pago de la sanción, tratando de justificarlo como un método de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción, en función de valor real y actual de la moneda, como si la sanción tuviese un carácter resarcitorio y no punitivo (….) Finalmente, en relación con el alegato de los apoderados judiciales de la contribuyente, atinente a que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de la falta de aplicación de una ley vigente, al ignorar el sentenciador lo establecido en los artículos 7 y 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, y no desaplicar, en el caso concreto por vía de control difuso de la constitucionalidad la disposición contenida en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico tributario, por ser contraria a los principios de legalidad (tipicidad) en materia penal e irretroactividad de la ley, previstos en los artículos 49, numeral 6 y 24 del Texto Fundamental y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, esta Alzada formula las consideraciones siguientes: Las supuestas violaciones a principios constitucionales del Parágrafo Segundo de artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y su eventual desaplicación por parte de los Tribunales de la jurisdicción contencioso- tributaria, ha sido planteada con anterioridad por ante la Sala Político- Administrativa de este Máximo Tribunal. En este sentido, la Sala ha sido consistente en señalar reiteradamente que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano ( artículos 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001), encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos en el reconocimiento de sus derechos y relaciones frente al cambio que pudiera experimentar la norma en un momento dado. De esta manera que la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en los casos que beneficien al destinatario de las mismas; y concretamente, en materia tributaria, ninguna norma puede tener efectos retroactivos, excepto cuando supriman o establezcan sanciones que favorezcan al infractor. En el caso de autos, se observa que la actuación fiscal practicada por la Gerencia Regional de contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT a la recurrente que originó la multa impuestas, corresponde al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2006, es decir, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001; por lo tanto resulta aplicable lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del citado Código, sin que sea pertinente una denuncia de aplicación retroactiva de esa disposición. Así se declara. Sobre la desaplicación del Parágrafo Segundo del citado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 por control difuso de la constitucionalidad, lo cual- a decir de los apelante- debió hacer el Tribunal de la causa; esta Sala al analizar un caso similar, fallo Nro. 0356 de fecha 24 de marzo de 2011, caso: ALIASALUD S.A., estableció lo siguiente: “Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, toda vez que a juicio tanto del Tribunal a quo como de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción ( desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre 2004 y enero y marzo de 2005) y no cuando la Administración Tributaria emitió los actos administrativos impugnados (14 de febrero de 2007) En tal sentido, por cuanto en el caso bajo examen las cantidades exigidas en concepto de sanción de multa por la Administración Tributaria Nacional a la contribuyente ALIASALUD S.A. , abarcan periodos comprendidos desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre de 2004 y enero y marzo de 2005, resulta aplicable lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y, por lo tanto, la unidad tributaria aplicable será la vigente para el momento en que se materialice el pago. (Omissis) razón por la cual resulta improcedente la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 declarada por el Tribunal de Instancia. En consecuencia, se evoca el fallo apelado atinente a este punto. Así se declara” (destacados de la sala) En este mismo sentido, en sentencia Nro. 1518, de fecha 17 de noviembre de 2011, caso: QUALITY CLEANEERS C.A., la Sala Político Administrativa se pronunció de la manera siguiente: “A este respecto, resulta oficiosos traer a colación la sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 1.426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: THE WALT DISNEY COMPANY S.A., la cual, precisó con relación a la señalada disposición lo siguiente: (…) De la normativa citada se puede inferir que l legislador del 2001, previó de manera taxativa cual es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y II) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago…(Vid. Sentencias Nros. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007 y 12 de julio de 2006, respectivamente) (Omissis) En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta Máxima Instancia en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 212, numeral 15 del Código Orgánico tributario publicado en la Gaceta Oficial Nro. 37.305 del 17 de octubre de 2001, solo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem (Vid. Sentencia Nro 2013 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005) (…)” destacado de la sala. En atención al criterio jurisprudencial antes expuesto, se ratifica la decisión relativa a la improcedencia de la desaplicación del contenido del artículo 94 del vigente Código Orgánico Tributario, y se desestima en consecuencia, la defensa invocada por la contribuyente apelante. Así se declara” (destacado de la Sala) En consecuencia, con fundamento en los antecedentes jurisprudenciales antes citados, esta Alzada ratifica una vez más- contrario a lo afirmado por los apoderados de la contribuyente- que el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 no es violatorio del principio de legalidad en materia penal, dispuesto en el artículo 49, numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ni del principio de irretroactividad de a ley contemplado en los artículos 24 eiusdem y 8 del Código Orgánico tributario de 2001. Así se declara. Por lo anteriormente expuesto, esta Sala desestima la denuncia de la sociedad de comercio contribuyente Mercantil C.A. Banco Universal, relativo al error de derecho en que incurrió el Tribunal de mérito, pues debía desaplicar en el caso bajo examen, el Parágrafo segundo del mencionado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y, en consecuencia, confirma en este punto la sentencia recurrida. Así se decide. Asimismo, este Juzgador comparte el criterio pacífico y reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia dictada en sentencia Nro. 00167 de fecha: 21/02/2018, Expediente: 2015-1008, Magistrada Ponente: MARIA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL caso: FISCO NACIONAL vs U.R. MEDIOS, C.A. al señalar con respecto a la Unidad Tributaria lo siguiente: “…Decidió el Tribunal a quo con fundamento en el análisis del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y las sentencias de esta Sala Político- Administrativa Nros. 01426 del 12 de noviembre de 2008 y 4 de junio de 2014, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A. y Tamayo & Cía, C.A., que, en la presente causa, la Administración Tributaria a los efectos del cálculo de las sanciones de multa impuestas debe tomar en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del efectivo enteramiento y no el de la fecha del pago de la sanción, por lo que ordenó el recálculo de las multas. Contra tal pronunciamiento, la representación judicial de la República denunció que el fallo apelado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del contenido de la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, C.A., respecto al momento en que debe aplicarse el nuevo criterio adoptado por la Sala Político-Administrativa en la decisión antes indicada, sobre el valor de la unidad tributaria a tomarse en cuenta para el cálculo de las sanciones de multa. Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente señaló que «el Tribunal a quo en ningún momento incurrió en una interpretación errónea del cálculo de la unidad tributaria en la Sentencia de marras, y esta aseveración la [hace] en orden a que el Tribunal analizó de manera correcta los supuestos legales, en los cuales [su] representada invocó el Falso Supuesto de Derecho, por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión, y no el valor vigente para el momento del pago de las obligaciones principales (...)». (Sic). (Agregados de la Sala). Así, a los efectos decisorios, esta Sala considera necesario transcribir lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual es del tenor siguiente: «Artículo 94. Las sanciones aplicables son: (...) Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago. Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago». De la precitada norma, se desprenden los procedimientos para efectuar el cálculo de las sanciones de multa, lo cual dependerá de si las mismas se encuentran establecidas en forma porcentual o en unidades tributarias. Así, cuando las sanciones de multa sean impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción, pues dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la pena pecuniaria, implicaría que la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 perdería su finalidad, que es mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público. (Vid. Sentencia de esta Sala distinguida con el N° 00431 del 22 de abril de 2015, caso: Comercial Silver Start, C.A.). Por otra parte, en aquellos supuestos en que el contribuyente o responsable haga el enteramiento extemporáneo de las retenciones a las que esté obligado, pero de forma voluntaria y antes de realizado el procedimiento de verificación por parte de la Administración Tributaria, debe atenderse a lo establecido por esta Sala en la sentencia N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, en la que se señaló lo que a continuación se transcribe: «El tipo tributario arriba transcrito sanciona los enteramientos extemporáneos de las retenciones, y en especial las del impuesto al valor agregado, caracterizado porque dicho tributo se genera en cada etapa del proceso productivo, y será el consumidor final quien en definitiva pague el tributo correspondiente, el cual deberá ser ‘enterado’ a las arcas del tesoro por una persona responsable que designa el Fisco Nacional para tal propósito, por intervenir en actos u operaciones comerciales que dan lugar a la acción de retención o percepción del tributo conforme lo señala el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001. En tal sentido, una vez que el agente de retención recibe el importe está obligado a enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las oficinas receptoras de fondos nacionales; ahora bien, en el momento que aquél deja de prestar la obligación debida (enterar el impuesto) se perfecciona el ilícito que trae como consecuencia la sanción prevista en la norma citada, la cual se va incrementando a medida que transcurre el tiempo hasta tanto se satisfaga la obligación principal. De la comisión de ese ilícito pueden surgir situaciones diferentes, a saber: el supuesto bajo el cual no se produce el enteramiento, y cuando el sujeto pasivo entera las retenciones extemporáneas, pero voluntariamente, vale decir, sin que medie la intervención de la Administración. En ambas hipótesis el responsable directo infringe la norma por lo que la sanción será impuesta conforme a las reglas del artículo 113 del aludido Código; pena que se incrementará por cada mes de retraso en su enteramiento, es decir, a medida que la demora del sujeto pasivo sea mayor la multa correrá la misma suerte. Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que – en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago. Cabe destacar que, si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo. En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público. En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor. Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara. Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara.». (Resaltado del fallo y subrayado de la Sala). En este supuesto, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción. En ese sentido, a los fines de esclarecer si en el presente caso, el cambio de criterio establecido por la Sala en el fallo N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía., S.A., es aplicable al caso bajo estudio, es necesario transcribir parcialmente la sentencia No 00245 de fecha 2 de marzo de 2016, caso: Clover Internacional, C.A., la cual dispuso: «En ese sentido, a los fines de esclarecer el presente caso, es necesario determinar si el cambio de criterio establecido por el fallo N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso Tamayo & CIA S.A., es aplicable al caso bajo estudio, por lo que esta Sala transcribe parcialmente la sentencia No 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia C.A. (FANALPADE Valencia C.A.), la cual dispuso: (...) Aplicando la jurisprudencia citada al caso de autos, la Sala observa que, aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, y que la decisión apelada es incluso anterior al cambio de criterio, son a la vez posteriores a la normativa especial que determina el valor de la unidad tributaria a aplicar por las sanciones impuestas, cual es el Parágrafo Segundo del artículo94 Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, motivo por el cual sí se encuentra sujeto a dicha normativa. En consecuencia, se subsume la referida situación en esa disposición, y por lo tanto, debe tomarse en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realice el pago de la sanción ante la oficina receptora de fondos nacionales y no el valor vigente para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado, ni el del pago de la obligación principal, así como tampoco el momento en que se cometieron los ilícitos sancionados, pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de la planilla de liquidación respectiva, aunque no sea responsabilidad del contribuyente, no puede hacer perder el valor coercitivo a la sanción por efectos del paso del transcurso del tiempo, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia la norma en cuestión, de acuerdo con el nuevo criterio establecido por esta Alzada debe ser considerado como el momento del pago de la sanción. Reitera este Alto Tribunal que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 7 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide». En aplicación a todo lo precedentemente expuesto, esta Alzada advierte que si bien la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, fue publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014 y las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que determina el valor de la unidad tributaria a aplicar por las sanciones impuestas, cual es el artículo 94, Parágrafo Primero y Segundo del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, motivo por el cual, las sanciones de multa impuestas según lo establecido en el artículo 113 y 103 numerales 3, 4 y 6 eiusdem, deben ser calculada sobre la base del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del efectivo pago de las mismas y no por ejemplo en el caso de las sanciones de multas impuesta a tenor del artículo 113 del texto orgánico en estudio, en la oportunidad en la cual se verificó el enteramiento extemporáneo y en forma voluntaria del tributo omitido, pues tal como lo ha afirmado la Sala, dicha operación »no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario». Así se decide. Ahora bien, en el caso de marras, de un examen exhaustivo de las actas procesales que componen e integran la presente causa y en criterio de quien aquí suscribe la presente decisión, luego de un análisis realizado de las actas que conforman el expediente y en criterio de este Operador Jurisdicente en el presente caso sub examine la Administración Tributaria aplicó la norma que se encontraba vigente para el momento en que se verificó el hecho imponible, por lo tanto impuso correctamente al contribuyente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”., las sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario -ratione temporis- para los periodos impositivos investigados, ya que el artículo 94 en su Parágrafo Primero señala que las multas establecidas, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y se cancelaran utilizando el valor de la unidad tributaria (U.T) que estuviere vigente para el momento del pago. En este mismo orden de ideas, considera importante este Operador Jurisdicente recordar que la finalidad de la Unidad Tributaria como medida de valor y como mecanismo de técnica legislativa es asegurar el funcionamiento del Estado reduciendo la brecha existente como consecuencia de la inflación y pérdida del poder adquisitivo, permitiendo establecer una referencia ajustada de acuerdo al valor real y actual de la moneda, otorgando estabilidad y permanencia en el tiempo en cuanto a los montos expresados en las distintas leyes tributarias, al posibilitarse su reajuste anualmente con base en los índices de medición elaborados por el Banco Central de Venezuela, por lo que en razón de lo antes expuesto resulta forzoso para este Tribunal declarar SIN LUGAR la pretensión invocada al respecto por la parte recurrente e impugnante de autos. ASI SE DECLARA. (III) VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCION IMPUGNADA POR NO VALORAR LAS CIRCUNSTANCIAS ATENUANTES. Observa este Operador de Justicia que el presente caso sub-examine con relación a las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria alegada por la representación judicial de la recurrente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, con respecto a este punto en particular y visto el argumento esgrimido por ambas partes litigantes del presente caso sub iudice, considera este Juzgador hacer mención de lo siguiente: (extraído de artículo titulado “La culpabilidad es la responsabilidad del infractor tributario” publicado en la revista de ciencias económicas y sociales de la Universidad del Zulia, volumen 4, Nro. 3, 2014. Serbiluz sistema de servicios bibliotecarios y de información) “La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (2000) expresa taxativamente en su articulado, los derechos, deberes y garantías de los sujetos frente al Estado. En efecto, el artículo 49 señala los medios jurídicos de mayor importancia para los individuos frente al poder de imperio que posee el Estado, entre ellos, la presunción de inocencia hasta tanto se demuestre lo contrario. Como es sabido, todas las normas jurídicas, incluidas las tributarias, establecen un supuesto de hecho cuya transgresión conlleva la aplicación de una sanción a quien lo comete, tomando en cuenta la gravedad de la violación, mediad desde aspectos diversos, entre ellos el subjetivo, relativo a la culpabilidad. Esta categoría se considera un elemento aplicable al infractor, en virtud de que esta directamente asociada a la intencionalidad con la que efectuó la conducta penada por la ley, desde la cual se evalúa la discrecionalidad o posibilidad de haber procedido de otra manera, evitando la conducta penalmente reprobada, llevada a cabo por el sujeto infractor, que a los fines de la presente indagación se corresponde con la figura del “Infractor Tributario”, analizada en el grado de responsabilidad de este último al cometer una falta, medida en términos de culpabilidad, perspectiva que puede servir al momento de interponer recursos legales como medio de defensa para disminuir la pena impuesta ante el incumplimiento de las normas tributarias (…) Martin y Rodríguez (1995) señalan que la configuración de cualquier ilícito tributario requiere que además de la violación de la norma (aspecto objetivo) se compruebe la existencia de culpabilidad por parte del sujeto infractor, siendo por tanto exigible la presencia del denominado aspecto subjetivo (circunstancias personales del obligado tributario) (…) En este orden de ideas Aranaga (2001) enfatiza la importancia fundamental del Artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA) que le ordena a la Administración Tributaria tener en consideración los principios de proporcionalidad y racionalidad, sobre todos aquellos casos de los atenuantes y eximentes dispuestas en el COT (2001), en que una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente. Además, la decisión debe ajustarse al supuesto de hecho normativo y al objeto de la norma, observando constantemente las exigencias de trámites, requisitos y formalidades necesarias para su validez y eficacia (el debido proceso). Una figura jurídica importante que considera Calvo Ortega (2009) es el establecimiento de la presunción de buena fe de los sujetos pasivos en su actividad tributaria, lo cual tiene una importancia notable sobre la culpabilidad como requisito constitutivo de la infracción. El artículo 128 del COT (2001) dispone: Las declaraciones o manifestaciones que se formulen se presumen fiel reflejo de la verdad y comprometen la responsabilidad de quienes la suscriban, sin perjuicio de lo establecido en el articulo82. Igual responsabilidad solidaria tendrán los profesionales que el ejercicio independiente de sus profesiones, emitan dictámenes técnicos o científicos en contradicción con las leyes, normas o principios que regulan el ejercicio de su profesión o ciencia. Dichas declaraciones y manifestaciones se tendrán como definitivas aun cuando podrán ser modificadas en cualquier tiempo, sin perjuicio de las facultades de verificación de la Administración Tributaria y de la aplicación de las sanciones que correspondan, si tal modificación ha sido hecha a raíz de denuncias, observación o inspección de la autoridad. El referido artículo en su primer párrafo invoca la buena fe, como circunstancia neutralizadora de la culpabilidad, pero a la vez otorga a la Administración Tributaria facultades de verificación (en concordancia con el artículo 118 del mismo Código) y aplicación de sanciones en caso de que se compruebe la inexistencia de buena fe. (…)” En este sentido observa este Juzgador que (extraído del curso de finanzas, derecho financiero y tributario (1992), autor Héctor B. Villegas) “(…) la ley le otorga a la Administración tributaria amplios poderes para fiscalizar e investigar, en cualquier momento, incluso respecto de periodos fiscales en curso, el cumplimiento que los contribuyentes ordinarios o especiales dan a las leyes, reglamentos resoluciones e instrucciones tributarias. Basta que la Administración presuma la existencia de un posible pasivo que cometió una infracción tributaria en su declaración respectiva. Puede entonces, citar al contribuyente para contestar o informar verbalmente o por escrito, según esta estime conveniente y dentro del plazo que se fijará prudencialmente, todas las preguntas o los requerimientos que les hagan sobre las rentas, ventas, ingresos, egresos y, en general, sobre las circunstancias y operaciones que, a juicio de la Administración, estén vinculadas al hecho imponible previsto en las leyes respectivas (…)”. Este Tribunal observa y considera necesario precisar que el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria en su condición de contribuyente y/o responsable debe cumplir con los deberes formales que establece y determina la Ley, durante el proceso de determinación, verificación y fiscalización que se esté ventilando o llevando a cabo por parte de la Administración Tributaria correspondiente, bien sea presentado las declaraciones respectivas en el plazo pertinente, o cumpliendo con los requerimientos solicitados por la Administración , bien sea compareciendo a la sede de la misma, o suministrando información solicitada o requerida por el sujeto activo o Administración Tributaria. En el caso bajo examen se observa claramente que la Administración Tributaria solicitó al contribuyente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, una serie de Requerimientos, los cuales presentaron a los funcionarios actuantes, por lo cual este Tribunal no puede establecer estos hechos como circunstancias atenuantes, ya que simplemente el contribuyente se limitó a cumplir con su obligación y deber de conformidad con lo estatuido en las leyes. Por cuanto no consta en autos ninguna evidencia que permita determinar la presencia de otra circunstancia capaz de disminuir las penas aplicadas a la recurrente, este Juzgado desecha la atenuante invocada. En razón de lo anteriormente establecido este Tribunal declara SIN LUGAR la pretensión de la parte recurrente, con respecto a la existencia de circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria. ASI SE DECLARA. VI DECISIÓN En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este TRIBUNAL SUPERIOR SEXTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el apoderado judicial del contribuyente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, y, en consecuencia: 1- Se CONFIRMA en todo y cada una de sus partes la Resolución identificada con la numeración SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0361 de fecha treinta (30) de abril del 2.015 y notificada formalmente el día veintinueve (29) de julio del 2.015, suscrita por la Gerencia de Recursos adscrita a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declarando Sin Lugar el Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con la numeración SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2012-060, de fecha treinta (30) de marzo del 2.012 y notificada legalmente al contribuyente de autos, el día nueve (09) de mayo del 2.012, suscrita por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que culminó el procedimiento de fiscalización y determinación tributaria iniciado mediante Providencia Administrativa Nro. SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2011/IVA/00501 de fecha veinte (20) de mayo del 2.011, notificada a la contribuyente en fecha veinticinco (25) de mayo de 2011, levantada en materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA) al contribuyente identificado ut supra. 2- Se condena en costas a la parte recurrente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, estimada en un diez por ciento (10%) de la cuantía del Recurso, por resultar totalmente vencida en el presente juicio, conforme a los artículos 274 del Código de Procedimiento Civil y 335 del Código Orgánico Tributario. 3- Déjese copia certificada de la presente Sentencia en el Copiador de Sentencias, llevado por este Tribunal, de conformidad con lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil. 4- Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente “OPTIPRODUCTOS, C. A.”, de conformidad con lo establecido en el artículo 304 del Código Orgánico Tributario. 5- Se advierte a las partes que dada la naturaleza de la presente causa esta sentencia admite apelación. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los treinta y un (31) días del mes de octubre del 2024. Años 214 de la Independencia y 165 de la Federación. El Juez Superior, Dr. DUNCAN ESPINA PARRA La Secretaria, OSCARLI C. LIMA BELEÑO La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las nueve y treinta minutos de la mañana (09:30 a.m.) La Secretaria OSCARLI C. LIMA BELEÑO DEP/OCLB/jrpy